I.
Návrh zákona, kterým se mění zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, je materiálem, kterým se realizuje schválený věcný záměr (usnesení vlády č. 42 ze dne 15. ledna 1997) a dále usnesení vlády č. 660 z 28. června 1999 a usnesení vlády č. 1122 z 27. října 1999 , jehož zpracovatelem a předkladatelem je Ministerstvo financí. Novela zákona o účetnictví si klade primárně za cíl dosáhnout tzv. plné slučitelnosti obsahu české právní úpravy účetnictví s právem ES platným v Evropské unii, reprezentovaným v tomto případě zejména příslušnými směrnicemi Rady ES. Navrhovaná novela si klade dále za cíl ve veřejném zájmu zpřesnění a zpřísnění právní úpravy, co do rozsahu a způsobu vedení účetnictví, včetně sestavení účetní závěrky, a požadavků na jeho průkaznost. Především posledně jmenovaný atribut průkaznosti účetnictví, v pojetí koncipovaném novelou, může výrazně napomoci i při odhalování hospodářské trestné činnosti. Návrh novely zákona o účetnictví je charakterizován především v obecné části důvodové zprávy.
Po uskutečněných jednáních na úrovni příslušných orgánů moci výkonné je v zásadě zajištěno rovněž vzájemné sladění navrhované novely zákona o účetnictví a novely obchodního zákoníku popřípadě dalších zákonů, například daňových zákonů. Toto sladění se týká především ustanovení o přeměnách obchodních společností, oceňování těchto přeměn, účetním období, účetních závěrkách a výročních zprávách a jejich zveřejňování.
Z hlediska zhodnocení dosavadního platného právního stavu uvádíme následující skutečnosti. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, byl základem reformy účetnictví pro podmínky transformace hospodářství na tržní ekonomiku, k níž se přistoupilo po změně společenského systému v listopadu 1989. Zahraničním východiskem již tehdy byly především Čtvrtá a Sedmá směrnice ES, tuzemským předchozí právní úpravy a znalosti a zkušenosti získané za dobu jejich platnosti. Ve shodě hlavně s tuzemskými východisky se česká zákonná úprava vztahovala a vztahuje prakticky na všechny typy právních subjektů a má tradičně rovněž ustanovení o řádnosti vedení účetnictví zejména co do jeho průkaznosti. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, byl kladně hodnocen i mezinárodními institucemi a jde o právní úpravu relativně stabilní, neboť za dobu své platnosti byl dosud novelizován jen dvakrát v § 9 upravujícím účtování v soustavě podvojného nebo jednoduchého účetnictví. Přes uvedené klady, se postupem doby projevily i zápory této situace. V důsledku rychlého ekonomického a právního vývoje došlo ke stavu, že některá ustanovení zákona vyžadují značně extenzívní výklad nebo dokonce již nejsou v souladu se současnou právní úpravou či ekonomickou situací. To je také jeden z důvodů navrhované novely. K vývoji, odůvodňujícím navrhované změny, však došlo i v mezinárodní úpravě, a to novelami Čtvrté a Sedmé směrnice ES, vydáním od nich odvozených Směrnic ES pro banky a pojišťovny, včetně vlivu mezinárodních účetních standardů (IAS). Rozsah změn navrhovaných novelou zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, je tím odůvodněn více než dostatečně.
II.
Z účetně ekonomického hlediska zásadní význam v navrhované novele má zpřesnění povinnosti dosažení věrného a poctivého obrazu předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky v účetní závěrce (Čl. I bod 11. novely). Návrh toto zobrazení definuje. Zobrazení je věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití je účetní jednotce uloženo na základě tohoto zákona. Zobrazení je poctivé, když jsou při něm použity účetní metody způsobem, který vede k dosažení věrnosti. Jde o definici pro účely právní úpravy účetnictví. Ve výjimečných případech neslučitelnosti stanovených účetních metod s povinností věrného a poctivého zobrazení, postupuje účetní jednotka odchylně od daného ustanovení těchto metod tak, aby tento obraz byl podán (Čl. 2 odst. 5 Čtvrté směrnice ES). Uvedená stěžejní povinnost zobrazení je doplněna tomu odpovídající informační povinností v příloze v účetní závěrce (zejména Čl. 2 odst. 4,5 a 6 Čtvrté směrnice ES). Zpřesněním ustanovení o věrném a poctivém obrazu předmětu účetnictví a finanční situaci účetní jednotky se české účetnictví jednoznačně hlásí k orientaci stanovené především v Čl. 2 odst. 3 Čtvrté směrnice ES, nebo koncepčním rámci mezinárodních účetních standardů (IAS).
III.
Velmi úzce na účetní institut věrného a poctivého obrazu předmětu účetnictví a finanční situace v návrhu navazují způsoby oceňování majetku a závazků (Čl. I body 30. až 35.), které se povinně provádí k okamžiku ocenění (tím je okamžik uskutečnění účetního případu nebo rozvahový den či jiný okamžik, k němuž se sestavuje účetní závěrka). V těchto ustanoveních jsou významná ustanovení zejména o zásadě opatrnosti v oceňování (viz Čl. 31 čtvrté směrnice Rady), o možnosti oceňování vedle jednotlivých aktiv i oceňování jejich souborů, a přepočtu majetku a závazků vyjádřených v cizí měně na českou měnu. Novela zákona obsahuje i zpřesněná základní ustanovení o opravných položkách a rezervách, jakož i o odpisování majetku, která především jsou projevem zásady opatrnosti v oceňování. Kromě dosavadního způsobu oceňování, jehož základem je pořizovací cena nebo vlastní náklady, se novelou zákona zavádí také způsob oceňování tzv. reálnou hodnotou (Čl. I bod 34.) Podle zákona se jako reálná hodnota použije tržní hodnota, kvalifikovaný odhad nebo posudek znalce (především v případech přeměn obchodních společností), popřípadě ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů. Způsob oceňování reálnou hodnotnou se použije pouze v zákonem přesně stanovených případech, kterými jsou krátkodobé cenné papíry, deriváty, finanční umístění a technické rezervy u pojišťoven podle zvláštních právních předpisů, majetek a závazky v případech přeměn společností s výjimkou změny právní formy podle obchodního zákoníku nebo v jiných případech podle zvláštního právního předpisu, například u investičních společností a investičních fondů. Způsob oceňování reálnou hodnotou odpovídá vývojovým tendencím ve Čtvrté směrnici ES, přičemž již nyní je požadován podle směrnic ES označovaných 4.bis pro banky a 4.ter pro pojišťovny v případech uvedeného majetku a závazků, stejně jako podle relevantních ustanovení mezinárodních účetních standardů (IAS). V případech oceňování reálnou hodnotou se zásada opatrnosti použije pouze přiměřeně, tzn. účetní jednotky sice odpisují, ale zahrnují i zisky a přírůstky hodnoty, které nebyly dosaženy, popřípadě i nepředvídatelná rizika. O oceňování reálnou hodnotou, stejně jako o oceňování způsoby založenými na pořizovací ceně nebo vlastních nákladech, a o oceňovacích rozdílech z tohoto ocenění účetní jednotky účtují v souladu s účetními metodami. Novela zákona účetnictví ustanoveními o reálné hodnotě by také umožnila reagovat na situaci, kdy by zvláštní zákon nařídil nové ocenění majetku a závazků (Čl. 33 odst. 2 písm. c) Čtvrté směrnice ES).
IV.
Novela zákona o účetnictví obsahuje i důležitá ustanovení týkající se účetní závěrky, výroční zprávy, jejich konsolidace, ověřování auditorem a zveřejňování informací ( Čl. I body 26. až 29.); to vše je opět převážně ve veřejném zájmu. Účetní jednotky účtující v soustavě podvojného účetnictví jsou povinny sestavovat účetní závěrku. Účetní závěrka je nedílný celek a tvoří ji rozvaha (bilance), výkaz zisku a ztráty a
Povinnost ověřování účetní závěrky auditorem podle § 20 odst. 1 (a tím i výroční zprávy) se navrhuje pro akciové společnosti a za stanovených podmínek i pro ostatní obchodní společnosti a družstva, jakož i pro organizační složky zahraničních osob podle obchodního zákoníku a fyzické osoby, a to za stejných podmínek jako pro ostatní obchodní společnosti, popřípadě ostatní účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní zákon (např. obce). Při stanovení výše kritérií pro povinnost ověřování účetní závěrky návrh vycházel z Čl. 11 a 12 Čtvrté směrnice ES, kde příslušné hodnoty jsou stanoveny jako maximální s tím, že se nevylučuje přísnější národní úprava. Na plnění těchto kritérií navazuje i možnost sestavení účetní závěrky ve zjednodušeném rozsahu. Paragraf 20 obsahuje v odst. 2 a 3 i některá další ustanovení vztahující se k povinnosti auditu účetní závěrky. Pro zveřejňování informací resp. účetních závěrek a výročních zpráv u účetních jednotek zapisovaných do obchodního rejstříku je dán způsob podle obchodního zákoníku (obchodní rejstřík a jeho sbírka listin) v souladu s tzv. První směrnicí ES; přitom u účetních jednotek, které předkládají výroční zprávu Komisi pro cenné papíry se navrhuje, aby tak vůči obchodnímu rejstříku činily prostřednictvím této Komise a nebyly tak administrativně zatěžovány (dvakrát) nad nezbytně nutnou míru; tato cesta je obvyklá u účetních jednotek kótovaných na burze i v zahraniční. U ostatních účetních jednotek jde o způsoby zveřejňování, které stanoví zvláštní zákony, jejichž ustanovení o uveřejňování jiných informací zůstávají nedotčena. Nově v souladu s tzv. Sedmou směrnicí ES se upravují ustanovení o konsolidované účetní závěrce i konsolidované výroční zprávě a povinnosti jejich sestavení (Čl. I. bod 29.), přičemž není-li stanoveno jinak, platí pro konsolidovanou účetní závěrku ustanovení týkající se účetní závěrky. Pokud jde o metody konsolidace, nově se zavádí i tzv. metoda poměrné konsolidace; ta může být využita například v případech osob jednajících ve shodě v rámci podnikatelských seskupení podle obchodního zákoníku.
Účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví účetní závěrku nesestavují, ale sestavují, jako dosud, přehled o majetku a závazcích a přehled o příjmech a výdajích.
Návrh novely zákona o účetnictví zahrnuje i některé klasické legislativně technické úpravy, který vyplynuly z ostatních úprav (Čl. I např. body 8. až 10. nebo 15. a 18.)
V.
V rámci požadavků komunitárního práva a ostatních pramenů právní úpravy další rovinou, kterou se realizuje schválený věcný záměr v bodě použití prostředků výpočetní a jiné techniky, je pojetí vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů (Čl. I zejména v bodu 7. a 42.) Kromě jiného, tímto pojetím novela reaguje na Úmluvu o boji proti podplácení zahraničních veřejných činitelů v mezinárodních podnikatelských transakcích (č. 25/2000 Sb. mezinárodních smluv).
Základem uvedeného pojetí vedení účetnictví je účetní záznam (§ 4 odst. 4 a § 33); účetními záznamy jsou zejména účetní doklady, účetní zápisy, účetní knihy, odpisový plán, inventurní soupisy, účtový rozvrh, účetní závěrka a výroční zpráva (§ 4 odst. 5). Účetní záznamy mohou mít písemnou nebo technickou formu (§ 33 odst. 2), které jsou zákonem obě výslovně uznány za rovnocenné a způsobilé pro vedení účetnictví. Tím se pokládají základy pro moderní pojetí vedení účetnictví, v němž je důležitý věcný obsah účetních záznamů, jejich čitelnost i srozumitelnost (§ 8 odst. 5). Východiskem přitom je, že použití technické formy přinese účetním jednotkám řadu výhod jako například snazší manipulaci s dokumenty, možnost automatizace a s tím spojenou úsporu pracnosti a v konečném důsledku i nákladů, a proto s touto formou mohou být spojovány přísnější požadavky na vedení účetnictví.
Uvedené požadavky jsou vyjádřeny především koncepcí průkaznosti účetního záznamu (§ 33a), která se v tomto zákonu chápe jako vlastnost, jíž může účetní záznam přesně specifikovanými způsoby nabýt. Přitom zákon požaduje, aby všechny účetní záznamy byly průkazné. U některých účetních záznamů to zákon přitom předepisuje přímo (např. účetní doklady, inventurní soupisy), u jiných to vyplyne ze současného použití více ustanovení zákona (např. účetní zápisy, účetní knihy).
Průkaznost účetního záznamu se zásadně zakládá na shodě obsahu tohoto záznamu se skutečností. Za průkazné se proto uznávají účetní záznamy, u nichž ke zjištění shody se skutečností došlo přímo nebo ty, které jsou odvozeny od takto přímo průkazných účetních záznamů tam, kde existuje jednoznačná odpovědnost jak za toto odvození tak za průkaznost záznamu, od nějž se odvozují. Návrh zákona upravuje i průkaznosti účetních záznamů v souvislosti s jejich přenosem. Tím se vytvářejí podmínky i pro uznání pro účely vedení účetnictví za průkazné elektronické obchodování, například prostřednictvím sítě Internet. V této souvislosti se uvádí, že navrhovaná novela je rovněž zahrnuta do materiálu ”Návrh opatření pro podporu elektronického obchodu v České republice”, schváleného usnesením vlády č. 604 z 16. června 1999.
Pro účely průkaznosti účetního záznamu a průkaznosti účetnictví vůbec novela zákona navrhuje způsob přenosu účetních záznamů pouze prostřednictvím informačního systému nebo jiným způsobem (zejména Internet), který splňuje požadavky průkaznosti podle zákona o účetnictví a dále požadavky ochrany a bezpečnosti odpovídající charakteru přenášených informací podle zvláštních právních předpisů. Jde o informační systémy navenek účetní jednotky, které pracují s informacemi odbornými či profesními, obchodním či bankovním tajemstvím, tajemstvím dopravovaných zpráv, osobními údaji požívajícími ochrany, nebo dokonce utajovanými skutečnostmi. Přenášené účetní záznamy mohou mít technickou nebo i písemnou formu. Navrhovaná úprava je v podstatě nezávislá na použité konkrétní technologii (je možné přesto zmínit metodu tzv. veřejného klíče nebo využití konceptu, který je i reflexí příslušných směrnic EU a doporučení OECD, týkajících se též bezpečného doručování elektronických dokumentů důvěryhodnou třetí stranou, z angl. trusted third party delivery, tj. konceptu využitého i v již schváleném zákonu o elektronickém podpisu).
Informačním systémem je ovšem i samotné účetnictví, ve kterém se rovněž mohou vyskytovat informace uvedeného charakteru. Je však věcí účetní jednotky, zda stanovené požadavky na bezpečnost splní sama, nebo zda uvnitř účetní jednotky využije informačních systémů již existujících navenek účetní jednotky.
Pojetí vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů, zejména pokud jde o ustanovení týkající se přenosu těchto záznamů, v žádném případě nezpůsobí situaci, kdy by účetní jednotky po dni účinnosti zákona měly neprůkazné účetnictví. To vyplývá z toho, že tradiční postupy v účetnictví jsou i v novém pojetí akceptovány v případě, že se používá písemná forma. Teprve v okamžiku, kdy se účetní jednotka rozhodne využívat nových možností, které jí tento zákon přináší, musí tomu podřídit i způsob vedení svého účetnictví.
V souvislosti s průkazností novela rovněž zpřesňuje způsob provádění oprav účetních záznamů. V dané souvislosti, zejména také se zmiňovanou Úmluvou OECD, je vhodné upozornit i na novelou provedené zpřísnění ustanovení o pokutách (Čl. I bod 43. § 37).
Vyřešení vztahu legislativy k technické formě účetních záznamů, především jejich průkaznosti, umožní rovněž využití automatizace, datové komunikace a výpočetní a jiné techniky, není ničím jiným než reflexí již fakticky existujícího stavu, například i straně orgánů činných v trestním řízení při vyhledávání a vyšetřování trestné činnosti a při jejím dokazování. Tím se zároveň zvýší efektivnost této činnosti a sníží její náklady.
VI.
Zhodnocení souladu navrhovaného zákona s ústavním pořádkem, mezinárodními smlouvami a právem Evropských společenství
Navrhovaná novela zákona o účetnictví je v souladu s ústavním pořádkem České republiky, jakož i s mezinárodními smlouvami, jimiž je Česká republika vázána, zejména s Evropskou dohodou zakládající přidružení mezi Českou republikou na straně jedné a Evropskými společenstvími a jejich členskými státy na straně druhé, a Úmluvou o boji proti podplácení zahraničních veřejných činitelů v mezinárodních podnikatelských transakcích. Navrhovaná novela zákona o účetnictví ve svých ustanoveních je plně slučitelná s právem Evropských společenství (Evropské unie), což je i jedním z cílů navrhované právní úpravy. Kromě samotného znění navrhované novely, vyplývají uvedené skutečnosti z důvodové zprávy v její obecné i
VII.
Navrhovaná novela nebude mít přímý dopad na příjmy státního rozpočtu; s přihlédnutím k novelizovaným ustanovením o pokutách by naopak nemusel být negativní. Nepřímý dopad nelze odhadnout, protože však nejde o reformu účetnictví jako tomu bylo v roce 1991, ale pouze o prohloubení, zpřesnění a zpřísnění rozsahu a způsobu vedení účetnictví a jeho průkaznosti, nepředpokládá se výrazné ovlivnění nákladů účetních jednotek spojených s realizací novely zákona. Naopak v souvislosti s navrhovaným pojetím účetnictví jako soustavy účetních záznamů, jak již uvedeno, lze naopak předpokládat, že použití technické formy přinese účetním jednotkám řadu výhod jako například snazší manipulaci s dokumenty, možnost automatizace a s tím spojenou úsporu pracnosti a v konečném důsledku i nákladů. Novela zákona o účetnictví si vyžádá doškolení účetních pracovníků ve smyslu seznámení se s novými ustanoveními především těmi, která se týkají oceňování majetku a závazků a nových možností využití výpočetní a jiné techniky včetně zpřísnění požadavků na průkaznost účetnictví.
Návrh novely zákona sestává z Části první až sedmé. Obsahem Části první Čl. I je vlastní novela zákona o účetnictví a v Čl. II Přechodná ustanovení a Čl. III Zmocnění pro předsedu vlády vyhlášení úplného znění zákona o účetnictví, v Části druhé Čl. IV je to dílčí změna zákona o penzijním připojištění se státním příspěvkem, v Části třetí Čl. V a Části čtvrté Čl. VI požadované novely zákonů z oblasti sociálního zabezpečení v souvislosti s úschovou účetních záznamů a v Části páté Čl. VII dílčí novela zákona o daních z příjmů souvisejí s problematikou účtování v jednoduchém účetnictví, v Části šesté Čl. VIII dílčí změna obchodního zákoníku a v Části sedmé Čl. IX jde o ustanovení o účinnost zákona.
Část první
Čl. I
K bodu 1. Novelou se v § 1 zpřesňuje předmět a zejména rozsah úpravy zákona. V odst. 1 předmětem úpravy je rozsah a způsob vedení účetnictví a jeho průkaznosti, jako tomu je dosud.
K bodu 2. V § 1 odst. 2 jde o rozsah úpravy zákona. Vymezení je provedeno jednak subjektově, jednak z teritoriálního hlediska. Účetními jednotkami jsou právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky, zahraniční osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo vykonávají jinou činnost podle zvláštních právních předpisů (bez ohledu na to, v jaké právní formě se uvedená činnost uskutečňuje); z fyzických osob jsou účetními jednotkami ty, které podnikají nebo provozují jinou samostatnou výdělečnou činnost (viz § 7 zákona o daních z příjmů), pokud prokazují své výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů pro účely zjištění základu daně z příjmů. Účetními jednotkami jsou dále organizační složky státu podle zvláštního právního předpisu.
K bodu 3. V § 2 se novelou navrhuje zpřesněné znění ustanovení o předmětu účetnictví.
K bodům 4. V § 3 odst. 1 novela zpřesňuje pravidlo účtování o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví v souladu s účetními metodami do příslušného účetního období pro podvojné účetnictví (zejména Čl. 31 odst.1 písm. d) Čtvrté směrnice ES), označované koncepčním rámcem IAS jako tzv. akruální základ (angl. accrual basis). Akruální základ se neuplatní v jednoduchém účetnictví, což je vyjádřeno pravidlem o účtování veškerých výdajů a příjmů až v okamžiku jejich skutečného zaplacení nebo přijetí.
K bodu 5. a 6. V § 3 odst. 2 a 3 novela definuje nově účetní období a postup jeho uplatnění Účetní období definuje odstavec 2 jako nepřetržitě po sobě jdoucích dvanáct měsíců. Účetní období se buď shoduje s kalendářním rokem nebo je hospodářským rokem. Hospodářským rokem je účetní období, které může začínat pouze prvním dnem jiného měsíce než je leden. Samostatnými ustanoveními je upraveno účetní období ve vztahu k přeměnám obchodních společností nebo družstev. Účetní jednotky, které jsou podnikateli mohou hospodářský rok uplatnit pouze se souhlasem příslušného správce daně; správce daně by neměl souhlas odmítnout, pokud podnikatel uplatnění hospodářského roku relevantně zdůvodní (např. charakterem činnosti v zemědělství, stavebnictví). Ostatní účetní jednotky, např. školy, divadla, mohou uplatnit hospodářský rok pouze se souhlasem Ministerstva financí, neboť jejich hospodaření probíhá podle právních předpisů upravujících především rozpočtové hospodaření. Procedurální ustanovení o uplatnění hospodářského roku jsou obsažena v § 3 novém odstavci 3. Možnost uplatnění hospodářského roku je vázána na hlediska daňová v Čl. II bod č. 7 návrhu zákona.
K bodu 7. Tento bod novely se týká § 4 zákona. Novelou se v něm stanoví, zpřesňují a zpřísňují příslušné povinnosti, které se týkají v odstavci 1 samotné povinnosti vedení účetnictví (jeho nevedení je především trestným činem podle § 125 tr.z.); v odstavci 2 povinnosti dodržovat při vedení účetnictví směrné účtové osnovy, uspořádání a označování položek účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky a obsahové vymezení položek těchto závěrek, obsahové vymezení účetních knih v soustavě jednoduchého účetnictví a dále účetní metody, které zákon vymezuje příkladmo (způsoby oceňování a jejich použití, metody konsolidace účetní závěrky), přičemž zařazení účetních jednotek do jednotlivých skupin podle charakteru jejich činnosti (tzn. podnikatelé, banky, pojišťovny, rozpočtové a příspěvkové organizace, neziskový sektor), účetní metody a jejich použití těmito skupinami upraví Ministerstvo financí prováděcími vyhláškami; v odstavci 3 jde o povinnost vést jediné účetnictví za účetní jednotku jako celek; v odstavci 4 se stanoví povinnost vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů (k tomu viz bod V. Obecné části důvodové zprávy), v odstavci 5 a v novém odstavci 6 jde o povinnosti vedení účetnictví v české měně a v českém jazyce a v novém odstavci 7 se vymezuje vztah účetnictví jako informační systému k příslušným zákonům o ochraně osobních údajů v informačních systémech popřípadě o ochraně utajovaných skutečností, neboť i takové informace mohou být obsaženy a přenášeny v rámci vedení účetnictví.
K bodu 8. V § 6 odst. 1 a 2 se novelou zpřesňuje znění těchto ustanovení, zejména v souvislosti s pojetím vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů.
K bodu 9. a 10. V § 6 odst. 3 a 4 se novelou provádějí jen legislativně technické úpravy vyplývající ze souvislostí s ostatními změnami.
K bodu 11. Novela uvádí nové znění § 7, které stanoví účetním jednotkám povinnost vedení účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. Vysvětlení obsahuje rovněž bod II. Obecné části důvodové zprávy. V odstavci 3 se stanoví předpoklad nepřetržitého pokračování v činnosti účetní jednotky (Čl. 33 odst. 1 písm. a) Čtvrté směrnice ES), který v dosavadním zákonu nebyl zakotven, a v odstavci 4 pravidlo v zásadě zakazující změny v prezentaci účetní závěrky a způsoby oceňování (zejména Čl. 3 Čtvrté směrnice ES), v odstavci 5 jde o informační povinnost účetních jednotek v příloze v účetní závěrce; v odstavci 6 zákaz vzájemného zúčtování (Čl. 7 Čtvrté směrnice ES), kterým však nejsou dotčena například ustanovení o započtení podle občanského zákoníku.
Novela dále uvádí nové znění § 8. Toto ustanovení stanoví, zpřesňuje a zpřísňuje příslušné povinnosti, a to vést účetnictví správné, úplné, průkazné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů a nově také povinnost srozumitelnosti účetnictví. Tyto změny jsou nezbytné zejména v souvislosti s novým pojetím vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů a zajišťují řádnost vedení účetnictví.
K bodu 12. Novela uvádí nové znění § 9. Toto ustanovení nově stanoví povinnost účtování v soustavě podvojného nebo jednoduchého účetnictví. Účetní jednotky jsou povinny účtovat zásadně v soustavě podvojného účetnictví a za zákonem stanovených podmínek mohou účtovat v soustavě jednoduchého účetnictví. U účetních jednotek, které jsou občanskými sdruženími, církvemi a dalšími subjekty tzv. neziskového sektoru se zdvojnásobuje hranice příjmů, která je podmínkou pro možnost účtování v soustavě jednoduchého účetnictví, a to na 6 000 000,-- Kč s tím, že se do této hranice budou nově započítávat veškeré příjmy (viz odstavec 2). Možnost účtování v soustavě jednoduchého účetnictví se ve shodě a ve veřejném zájmu napříště netýká sektoru rozpočtových a příspěvkových organizací (organizační složky státu), hlavním důvodem ale je zpřísnění právních předpisů o rozpočtovém hospodaření a hospodaření s majetkem státu a z toho vyplývajících požadavků na vedení účetnictví.
Pokud jde o fyzické osoby, které jsou účetními jednotkami podle § 1 odst. 2 písm. d) v soustavě jednoduchého účetnictví mohou účtovat ty, které nezaměstnávají v pracovním poměru či na základě dohody o pracovní činnosti více než 25 zaměstnanců jejich průměrného přepočteného stavu zjištěného způsobem stanoveným zvláštním právním předpisem (zákon o státní statistické službě) s výjimkou těch, které provozují živnost průmyslovým způsobem. Z výsledků statistických zjišťování prováděných ČSÚ v roce 1999/2000 vyplývá, že pouze cca 2 741 fyzických osob-podnikatelů zaměstnává více než 25 zaměstnanců. V této souvislosti se připomíná příslušné Doporučení č. 96/280/EC Evropské komise, které se týká podpory malého a středního podnikání. Z toho vyplývající případný přechod z jednoduchého do podvojného účetnictví je zohledněn účetně v Čl. II bod 9. a z daňového hlediska v Části páté.
K bodu 13. Novelou se zrušuje § 10, jehož obsah byl po zpřesnění přesunut do § 4 odst. 6.
K bodům 14. až 25. Novelou se nově definují v § 11 účetní doklady jako průkazné účetní záznamy ve shodě s novým pojetím vedení účetnictví. Přitom se klade důraz na jejich obsahovou stránku. Tak je tomu i v ostatních případech, včetně zejména povinnosti věrného a poctivého obrazu (srov. k bodu 11. § 7). U účetních zápisů (§ 12) se nově stanoví povinnost jejich provádění průběžně v účetním období takovým způsobem, aby nebyly porušeny jak povinnosti podle zákona o účetnictví, tak podle zvláštních právních předpisů.
V bodě 19. a 20. jde o zpřesnění ustanovení o účetních knihách v soustavě podvojného účetnictví v souladu s jeho charakterem jako finančního účetnictví, a to změny označení na ”knihy analytických účtů” a doplnění ”knih podrozvahových účtů”, především v souvislosti s požadavky správy hmotných rezerv nebo bankovních operací. V uvedených bodech novela rovněž reaguje na požadavky již uvedené Úmluvy OECD č. 25/2000 Sb. mezinárodních smluv (§ 11 odst. 2 a § 12 odst. 3, § 13 odst. 3).
K bodu 24. V tomto bodě se uvádí změny ve znění ustanovení § 14, které jsou dány především tím, že se zavádí institut směrné účtové osnovy pro podvojné účetnictví; tyto osnovy pro jednotlivé skupiny účetních jednotky stanoví Ministerstvo financí v rámci již zmíněných prováděcích vyhlášek. V případě směrné účtové osnovy pro podnikatele nebo banky a pojišťovny se tato předpokládá na úrovni účtových tříd; v případě účetních jednotek veřejného sektoru půjde o členění podrobnější (nejméně na úrovni účtových skupin). Uspořádání směrných účtových osnov musí zajistit sestavení účetní závěrky. Na základě těchto směrných účtových osnov je účetní jednotka povinna sestavit si účtový rozvrh, který může za stanovených podmínek používat i více účetních období.
Novela dále uvádí znění § 15 týkajícího se účetních knih v soustavě jednoduchého účetnictví. Zásadní změny se zde nenavrhují. Obsahové vymezení těchto účetních knih upraví Ministerstvo financí podle odstavce 4 prováděcí vyhláškou. V jednoduchém účetnictví se nesestavuje účetní závěrka, ale opět jako dosud jen příslušné přehledy podle odstavce 5. V odstavci 3 se reaguje na zmíněný boj proti úplatkářství. Novelou se upřesňuje v odstavci 6, která stěžejní ustanovení zákona se nepoužijí v soustavě jednoduchého účetnictví.
K bodu 25. Novela uvádí nové znění § 16, které je vyvoláno především ostatními navrhovanými úpravami. V odstavci 2 je dána jasná hranice pro účetní knihy analytických účtů a pomocné knihy.
V § 17 se novelou navrhují změny dosavadních ustanovení odst. 1 a 2 jejich rozvedením, zpřesněním a v zásadě i rozdělením na účetní jednotky, které nejsou fyzickými osobami a účetní jednotky, které jsou fyzickými osobami, jakož i doplnění některých nových ustanovení; přitom východiskem byly získané zkušenosti za platnosti dosavadního znění zákona, například u konkursu a likvidace, a nezbytné bylo reagovat i na ustanovení týkající se přeměn obchodních společností nebo družstev navrhovaných novelou obchodního zákoníku. Na ustanovení § 17 navazují ustanovení, která se týkají sestavování účetní závěrky (zejména § 19 odst. 1).
K bodům 26. až 28. V těchto bodech novela uvádí nové znění ustanovení týkajících se účetní závěrky; tyto změny v souvislostech daných novelou jsou nezbytné. Vysvětlení k těmto bodům obsahuje rovněž bod IV. Obecné části důvodové zprávy. V § 18 se definuje účetní závěrka (Čl. 2 odst. 1 Čtvrté směrnice ES), přičemž účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích (z angl. cash-flow) nebo přehled o změnách vlastního kapitálu v souladu s IAS č. 1; dále se stanoví požadavky na identifikaci účetní závěrky, důležité je v odstavci 2 rovněž ustanovení o tom, od kdy se účetní závěrka považuje za sestavenou. Podle odstavce 3 se účetní závěrka sestavuje v plném, nebo zjednodušeném rozsahu v návaznosti na to, zda účetní jednotky podléhají povinnosti auditu. Uspořádání a označování položek účetní závěrky, včetně jejich obsahového vymezení a rozsahu sestavování účetní závěrky, upraví Ministerstvo financí prováděcí vyhláškou (odstavec 4) spolu se směrnými účtovými osnovami a dalšími metodickými nástroji, k jejichž úpravě bude zákonem zmocněno. Z hlediska povinnosti sestavování účetní závěrky je třeba považovat za klíčový také § 19 Rozvahový den, který v odstavci 1 navazuje na § 17, v odstavci 2 zpřísňuje způsob uvádění informací v účetní závěrce ke konci rozvahového dne (kromě její elektronické a jiné technické formy též například v souvislosti s vyhledáváním a vyšetřováním trestné činnosti); odstavec 3 obsahuje pravidlo tzv. bilanční kontinuity (zejm. Čl. 31 odst. 1 písm. f) Čtvrté směrnice ES); odstavec 4 se týká tzv. událostí po rozvahovém dni (rovněž Čl. 31 odst. 1. písm. c) sub bb) Čtvrté směrnice ES), jakož i § 21 odst. 1 písm. b), kterážto ustanovení dosavadní znění zákona neobsahují; odstavec 5 stanoví požadavky na kvalitu informací; v odstavci 6 je to ustanovení o členění majetku a závazků z časového hlediska nebo v souladu se záměrem účetní jednotky; v odstavci 7 jde o ustanovení o tzv. mezitímní účetní závěrce (ve smyslu IAS č.34), která může být účetními jednotkami sestavována v průběhu účetního období, např. v souvislosti s přeměnami obchodních společností podle návrhu novely obchodního zákoníku; v odstavci 8 jde o možnost poskytování sektorových nebo teritoriálních informací (též IAS č. 14), v odstavci 9 pravidlo vyslovující možnost použití mezinárodních účetních standardů nebo jiných mezinárodně uznávaných zásad (zejména v závislosti na tom, pro které trhy jsou tyto informace sestavovány), v odstavci 10 zákaz používání vyhrazených označení pro účetní závěrku uvnitř účetní jednotky a v odstavci 11 ustanovení vyjadřující recipročně vztah účetní závěrky ke statistickým zjišťováním organizovaným podle zvláštního zákona.
Povinnost ověřování účetní závěrky auditorem se stanoví v § 20 odst. 1, a to pro zde uvedené účetní jednotky. Stanovená kriteria v písmenu b), pokud jde o ostatní obchodní společnosti a družstva, jsou doplněny oproti současnému stavu o kritérium průměrného přepočteného stavu zaměstnanců, včetně případů pracovního vztahu člena k družstvu. Hodnoty jsou navrhovány vzhledem k malé rozvinutosti trhu nižší než stanoví Čl. 11 Čtvrté směrnice ES. Maximální hodnoty ES nevylučují, že národní úprava nemůže být přísnější. Tak je také navrhováno; navíc podle zahraničních informací toto není důvodem pro konstatování neslučitelnosti s komunitárním právem. Povinnost auditu účetní závěrky se v tomto smyslu dále vztahuje za stejných podmínek jako v písmenu b) na účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. b), které jsou podnikateli, na fyzické osoby, které jsou účetními jednotkami a které při splnění podmínek v písmenu b) účtují v soustavě podvojného účetnictví (povinnost auditu je v tomto případě navrhována základě vnitrostátních požadavků) a konečně se vztahuje i na účetní jednotky, kterým povinnost auditu stanoví zvláštní právní předpis bez ohledu na podmínky v písmenu b) (např. politické strany, obce, banky, pojišťovny). Z důvodů přehlednosti a jednoznačnosti výkladu ustanovení § 20 nelze provést sloučení jednotlivých písmen. Důsledkem porušení povinnosti auditu účetní jednotkou je pokuta podle § 37 odst. 1 písm. b). Uvedena jsou v odst. 2 a 3 i ustanovení týkající se vztahu účetní jednotky a auditora.
V novém znění § 21 se stanoví povinnost vyhotovování výroční zprávy a minimální obsah této zprávy v souladu s Čl. 46 Čtvrté směrnice ES. Přitom zvláštní právní předpisy, které také stanoví tuto povinnost mohou určit odchylně i obsah výroční zprávy. Pro výroční zprávu platí povinnost ověřování v souladu s § 20 obdobně.
Povinnost zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy je stanovena v novém § 21a. Tato povinnost především navazuje na příslušná novelizovaná ustanovení obchodního zákoníku o zveřejňování uvedených účetních záznamů v obchodním rejstříku a jeho sbírce listin. Přitom se stanoví, že ty z uvedených účetních jednotek, které mají vztah ke Komisi pro cenné papíry, tak činí prostřednictvím této Komise (viz též výše k § 20 a bod IV. Obecné části důvodové zprávy). Účetní jednotky nesmějí podle odstavce 5 zveřejňovanými informacemi uživatele uvést v omyl. Povinnost zveřejnění se podle odstavce 6 vztahuje na všechny informace s výjimkou těch, které podléhají utajení podle zákona o ochraně utajovaných skutečností. Povinnosti uvedené v § 21a se vztahují i na konsolidovanou účetní závěrku a konsolidovanou výroční zprávu.
K bodu 29. Novelou navrhovaná nová znění § 22 a 23 vycházejí ze Sedmé směrnice ES a obsahují její základní ustanovení týkající se konsolidace účetní závěrky. Z hlediska českého právního řádu navazují na návrh novely obchodní zákoníku, která v § 66a upravuje podnikatelská seskupení resp. řídící a řízenou osobu, ovládající a ovládanou osobu a jejich vztahy. To navrhovanou úpravu značně zjednodušuje, neboť není třeba definovat nové pojmy jako například mateřská společnost či dceřinná společnost. Uvedená ustanovení se vztahují i na konsolidovanou výroční zprávu.
V souladu se Sedmou směrnicí ES je však okruh účetních jednotek povinných sestavovat konsolidovanou účetní závěrku širší a zahrnuje i ty účetní jednotky, které v jiné účetní jednotce vykonávají jen podstatný vliv, jehož vymezení se podobně jako u rozhodujícího vlivu podle návrhu novely obchodního zákoníku ponechává na výkladové praxi, popřípadě na prováděcích vyhláškách. V souvislosti s ustanovením o oceňování podílů podle § 27 odst. 5 však půjde o případy nejméně dvacetiprocentní účasti. Vzhledem k širšímu rozsahu ustanovení o konsolidaci novela zákona o účetnictví používá nezaměnitelný pojem konsolidující účetní jednotka a na druhé straně konsolidovaná účetní jednotka, uvedené účetní jednotky pak tvoří konsolidační celek podle § 22 odst. 3, který rovněž stanoví obecná kritéria pro osvobození konsolidující účetní jednotky od povinnosti konsolidace v souladu s Čl. 6 Sedmé směrnice ES. Uvedená kritéria se v případě účetních jednotek, které jsou bankami nebo pojišťovnami nepoužijí.
Pokud jde o způsoby konsolidace v § 23, vedle dosavadní plné konsolidace a konsolidace ekvivalencí (protihodnotou), se zavádí i způsob poměrné konsolidace (např. v případě konsolidace v bankách). Podle § 23 odst. 6 a za podmínek upravených prováděcím právním přepisem (vyhláškou) v případě konsolidace namísto účetních metod podle tohoto zákona může konsolidující účetní jednotka pro sestavení a úpravu konsolidované účetní závěrky, jakož i konsolidované výroční zprávy, použít mezinárodních účetních standardů nebo jiných mezinárodně uznávaných účetních zásad.
K bodům 30. až 35. V těchto bodech se novelou provádějí změny v ustanoveních týkajících se způsobů oceňování. K těmto bodů odkazujeme rovněž na bod III. Obecné části důvodové zprávy. V § 24 jde o společná ustanovení o způsobech oceňování, zejména týkající se okamžiku ocenění, oceňování jednotlivých složek majetku nebo jejich souboru a přepočtu cizí měny na českou měnu. Stanovené způsoby oceňování se použijí přiměřeně například i pro oceňování dohadných položek aktivních nebo pasívních. Pro způsoby oceňování platí rovněž zásada stálosti metod uvedená v § 7 odst. 4. V § 25 se zpřesňují jednotlivé způsoby oceňování, zejména v odst. 1 písm. a), f), g) a k), čímž se reaguje na změny zejména navrhované v obchodním zákoníku a na charakter oceňovaného majetku a závazků; v odstavci 2 jde o vyjádření zásady opatrnosti v oceňování, v odstavcích 3 a 4 jde o zpřesnění příslušných ustanovení. Ke zpřesnění dochází rovněž v § 26, zejména v odst. 2 a 3, jde o oceňování při inventarizaci a vyjádření zásady opatrnosti. K ustanovení o oceňování tzv. reálnou hodnotou se využívá nového znění § 27. Pokud jde o odpisování § 28 se zpřesňuje a stanoví, že majetek odpisují v souladu s účetními metodami buď účetní jednotky, které mají vlastnické nebo jiné právo k majetku, anebo hospodaří s majetkem státu, nebo ty, které jej používají, a to jako dosud na podkladě odpisového plánu. Majetek se odpisuje jen do výše jeho ocenění v účetnictví.
K bodu 36. Rovněž v tomto bodu, vztahujícím se k povinnosti inventarizace (§ 6 odst. 3) dochází novelou v § 29 a § 30 ke zpřesnění a zpřísnění právní úpravy, což je opět vyvoláno všemi souvislostmi, včetně pojetí vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů. Podle § 29 odst. 1 se rozlišuje periodická inventarizace a průběžná inventarizace. Možnost použití průběžné inventarizace v odstavci 2 se rozšiřuje i na dlouhodobý hmotný movitý majetek, který nemá místo kam náleží, např. železniční nákladní vagóny. Jako dosud jsou účetní jednotky povinny podle odstavce 3 prokázat provedení inventarizace u veškerého majetku a závazků po dobu pěti let po jejím provedení. Podle § 30 odst. 1 se rozlišuje inventura fyzická a dokladová. Nové je ustanovení odst. 2 o inventurním soupisu. Období pro provedení fyzické inventury hmotného majetku, v případě nemožnosti jejího provedení v rámci periodické inventarizace ke konci rozvahového dne, se prodlužuje o jeden měsíc, tj. čtyři měsíce před a jeden měsíc po účetní závěrce (konci rozvahovém dne). Nakonec v odstavci 5 se doplňuje i definice inventarizačních rozdílů.
K bodům 37. až 41. V těchto bodech novela uvádí nové znění § 31 a zčásti § 32, pro které plně platí i všechna již výše uvedená odůvodnění. Důležité je, že novelou zákona se jednoznačně vymezuje vztah k právní úpravě archivnictví včetně situací přechodu příslušných povinností (§ 31 odst. 1, 3 a 4), jakož i použití účetních záznamů k jiným účelům, resp. jiných dokumentů jako účetních záznamů (§ 32 odst. 1 a 2). K upřesnění dochází i v případě uschovacích lhůt (§ 31 odst. 2). V bodech 40. a 41. jde pouze o legislativně technické úpravy.
K bodu 42. V tomto bodu novela uvádí ve společných ustanoveních nové znění § 33 až § 35 o účetních záznamech a jejich průkaznosti. Vysvětlení obsahuje rovněž bod V. Obecné části důvodové zprávy. V souvislosti s nově navrhovaným pojetím vedení účetnictví jako soustavy účetních záznamů (zejména § 4 odst. 4 a 5) se ve společných ustanoveních zákona navrhují ustanovení, kterými se, jak již uvedeno v obecné části důvodové zprávy, realizuje schválený věcný záměr v bodě použití prostředků výpočetní a jiné techniky. Systematickým zařazením podstatných ustanovení týkajících se účetních záznamů (§ 33 a násl.) do společných ustanovení se vyvrací jakákoli pochybnost o tom, že se všechna tato ustanovení vztahují na všechny situace, kdy je použit účetní záznam podle tohoto zákona. I pojetím účetních záznamů a zejména jejich průkaznosti se i zde reaguje na Úmluvu OECD (č. 25/2000 Sb. mezinárodních smluv). Současně nejde o nic jiného než reflexi fakticky již existujícího stavu ve využívání výpočetní a jiné techniky při vedení účetnictví.
V § 33 se vymezují základní pojmy, pravidla a povinnosti týkající se účetního záznamu v návaznosti na § 4 odst. 4.
Velmi důležité je rozlišení obsahu a formy účetního záznamu v odstavci 1 až 3. Obsahem účetního záznamu je samotná informace týkající se předmětu účetnictví nebo jeho vedení (např. datování jednotlivých dokladů nebo účetních zápisů, záznamy o provedení fyzické inventury). Formou účetního záznamu je konkrétní způsob zaznamenání této informace. Technologicky může jít konkrétně například o listinu, magnetickou pásku nebo disk, disketu, CD ROM, optický disk, paměť počítače; způsob technologického zaznamenání zákon neupravuje. Naopak právě v odstavci 2 upravuje formu účetního záznamu z hlediska právního, a to tak, že pro účely tohoto zákona se považuje za
písemnou formu účetní záznam provedený rukopisem, psacím strojem, tiskařskými nebo reprografickými technikami anebo tiskovým výstupním zařízením výpočetní techniky, jehož obsah je pro fyzickou osobu čitelný,
technickou formu účetní záznam provedený elektronickým, optickým nebo jiným způsobem nespadajícím pod písm. a), který umožňuje jeho převedení do formy, v níž je jeho obsah pro fyzickou osobu čitelný.
Odstavec 3 umožňuje účetní jednotce měnit formu účetního záznamu při splnění požadavku, že se přitom nezmění jeho obsah. Odstavec 4 upravuje možnost vytvoření účetního záznamu několika dílčími účetními záznamy.
V odstavci 5 je zajištěno zrovnoprávnění všech forem účetních záznamů a zacházení s nimi, stejně jako pro procesní účely v ustanovení odstavce 7 (obdobné ustanovení obsahuje například § 84 zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů).
Ustanovení odstavce 6 dělá další zásadní krok k zrovnoprávnění zákonem umožněných forem účetních záznamů. Řeší uznání nečitelnosti formy účetních záznamů resp. jejich obsahu. Jsou ze upřesněny podmínky a povinnosti, za nichž se provádí převod do čitelné formy účetního záznamu. Ze zákona vyplývá povinnost tohoto převodu pro účely ověřování účetní závěrky auditorem a jejího zveřejňování a pro potřeby oprávněných kontrolních orgánů. Povinnosti uložené v tomto ustanovení je možné stanovit i na smluvním základě, například v rámci kolektivního vyjednání.
V odstavci 8 se účetním jednotkám ukládá novelizovaná povinnost zajištění ochrany vedení účetnictví v pojetí soustavy účetních záznamů.
V souvislosti s pojetím vedení účetnictví se dále navrhuje v novém § 33a, který upravuje stěžejní otázku, kterou je průkaznost účetního záznamu.
V odstavci 1 se rozvádějí základní principy průkaznosti účetních záznamů uvedené v obecné části důvodové zprávy. Zatímco význam ustanovení písm. a) a b) je zřejmý (např. účetní doklad, inventurní soupis, dokladová inventura), ustanovení písm. c) účetní jednotce zajišťuje uznání průkazností přenosu účetního záznamu provedeného způsobem podle § 34, tedy prostřednictvím informačního systému nebo jiného informačního zdroje, který splňuje požadavky bezpečnosti a odpovídá charakteru přenášených informací; ustanovení písm. d) řeší průkaznost účetního záznamu týkajícího se výhradně skutečností uvnitř jedné účetní jednotky.
Ustanovení odstavce 2 zajišťuje přednost obsahu (skutečnosti) před účetním záznamem o ní.
Ustanovení odstavce 3 vychází z toho, že požadavky na průkaznost účetních záznamů v technické formě jsou přísnější, nicméně je nutno připustit tradiční (mírnější) požadavky v případě účetních záznamů v písemné formě. Přenášený účetní záznam formě musí být v každém případě nejpozději v okamžiku jeho předání k přenosu podepsán. Přitom účetní jednotka může využít způsobu přenosu navenek podle odst. 1 písm. c) i uvnitř této účetní jednotky.
Ustanovení odstavce 4 definuje podpisový záznam jako účetní záznam, kterým je vlastnoruční podpis nebo obdobný průkazný účetní záznam v technické formě (viz zákon o elektronickém podpisu), přičemž obě formy podpisového záznamu jsou zrovnoprávněny. Ustanovení odstavce 5 potom definuje, co se rozumí připojením podpisového záznamu, v obou jeho formách jde o podepsání účetního záznamu. Ustanovení odstavce 6 stanoví, že se vlastnoruční podpis považuje za průkazný, shoduje-li se s podpisovým vzorem vyhotoveným účetní jednotkou.
V odstavci 7 se vymezuje identifikační záznam. Zatímco podpisový záznam jako takový umožňuje určení odpovědné osoby, identifikační záznam umožňuje primárně určit automatické zařízení.
Podle odstavce 8 k jednomu účetnímu záznamu může být připojeno více podpisových záznamů, popřípadě identifikačních záznamů.
Povinnost účetní jednotky stanovit vnitřním předpisem oprávnění, povinnosti a odpovědnost osob, zahrnujíc i podpisový vzor, v této účetní jednotce upravuje odstavec 9. Na podpisový záznam i identifikační záznam zákonem kladené požadavky zaručují1, že původce takového záznamu nebude moci odmítnout odpovědnost ani za jeho připojení ani za obsah účetního záznamu, k němuž je připojil. Navíc pro identifikační záznam má význam možnost odlišného rozdělení odpovědnosti mezi jednotlivé osoby, protože jejich role v připojování tohoto záznamu mohou být také velmi odlišné, např. může jít o seřizovače automatického zařízení, který má jinou odpovědnost než obsluha, která s tímto zařízením pracuje, i než osoba odpovědná za uskutečnění účetního případu nebo za jeho zaúčtování. Uvedeným ustanoveními se mimo jiné napomáhá i postihování trestné činnosti.
K ustanovením o způsobu přenosu účetních záznamů, který se navrhuje, jak již uvedeno, k využití pro účely průkaznosti účetních záznamů a tím účetnictví, bylo využito nového znění § 34. Zkušenosti z každodenní praxe ukázaly, že vzhledem k výhodnosti využití technické formy dokumentů dochází u řady účetních jednotek k tomu, že již dnes běžně používají účetní dokumenty přenášené především v technické podobě. Z pohledu dosud platného znění zákona není tato praxe dostatečně, pokud vůbec, upravována, navíc dochází k tomu, že jsou tyto dokumenty často jen formálně vytištěním převáděny do písemné podoby, čímž se již definitivně ztrácí jakákoli zákonná kontrola nad těmito postupy.
Ve vztahu k povinnosti účetních jednotky vést průkazné účetnictví, zejména § 8 odst. 4, proto ustanovení tohoto paragrafu stanoví, že přenos účetních záznamů může být uskutečněn pouze prostřednictvím informačního systému nebo jiným způsobem (například Internet), který splňuje požadavky průkaznosti podle zákona o účetnictví a dále požadavky ochrany a bezpečnosti odpovídající charakteru přenášených informací podle zvláštních právních předpisů; tyto požadavky jsou v případech informací, na které se vztahují zvláštní povinnosti přísnější (zejména povinnost mlčenlivosti, bankovního tajemství, tajemství dopravovaných zpráv, ochrany osobních údajů nebo utajení). Toto ustanovení se vztahuje jak na přenos účetních záznamů jak v technické formě, tak v písemné formě.
Způsob oprav v účetních záznamech upravuje nové znění § 35 v odst. 1 až 3. Ustanovení odstavce 4 se týká určení času a zamezení případné nejistoty s tím spojené v účetních záznamech. V souvislosti s řádností vedení účetnictví se také stanoví v odstavci 5, v kterých dalších případech se na účetní záznamy pohlíží jakoby je účetní jednotky nevedly, to může mít i trestně právní následky. V odstavci 6 pak jde o významnou povinnost účetní jednotky zajistit ve stanovených případech obnovení průkaznosti účetnictví.
K bodu 43. Novela uvádí nové znění § 36. V odstavci 1 se navrhují základní ustanovení o tvorbě a vydávání Českých účetních standardů za účelem docílení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami. Standardy nejsou právním předpisem, obsahem je pouze popis účetních metod nebo postupy účtování (z podstatné části tak nahrazují dnešní opatření ministerstva), z čehož vyplývá, že jejich obsah nesmí být v rozporu s právními předpisy ani obcházet jejich účel; použití standardů účetními jednotkami se však bude považovat za plnění ustanovení o účetních metodách podle zákona o účetnictví. Podle návrhu tvorbu a vydávání standardů zajišťuje Ministerstvo financí, které také může s právnickou osobou, vybranou ve veřejném výběrovém řízení, uzavřít smlouvu o vytvoření standardu. Ministerstvo rovněž může upravit pravidla pro tvorbu a vydávání standardů prováděcí vyhláškou. Pro tvorbu a vydávání standardů lze použít ustanovení tohoto zákona týkající se účetních záznamů, neboť jsou svého druhu účetním záznamem (srov. § 8 odst. 5 písm. a) , účetní metody budou upraveny prováděcími vyhláškami a pouze jejich popis bude obsahem standardů). Navrhovaná ustanovení byla doporučena i zahraničním konzultantem ustanoveným Evropskou komisí.
V tomto bodu novela dále uvádí nové znění § 37 Pokuty. K tomu, aby celý zákon resp. právní úprava byla vynutitelná se navrhuje zpřísnění sankčních ustanovení. Také tímto způsobem novela reaguje na revidované Doporučení či Úmluvu OECD o boji proti úplatkářství v mezinárodních obchodních transakcích, přičemž samotnému OECD toto řešení i pojetí průkaznosti účetnictví (účetní záznamy) již bylo sděleno. Pokuty a jejich výše jsou relativně přísné, zákon stanoví způsob jejich vypočítávání, a to procentem z úhrnu majetku v rozvaze účetní jednotky nebo z jiného základu uvedeného v odstavci 1 anebo náhradním způsobem podle odstavce 5. (Současná výše pokut je spíše symbolická a zejména podnikatelům se vyplatí účetnictví vůbec nevést a raději zaplatit případnou pokutu.) Konkrétní výši pokuty s přihlédnutím ke kriteriím stanovením v odstavci 2 a s využitím správního uvážení stanoví orgán oprávněný k jejímu uložení. Oprávnění a povinnost k uložení pokut, v případě porušení vyjmenovaných zákonných povinností, zákon stanoví v odstavci 3 územním finančním orgánům a kontrolním orgánům podle zákona o státní kontrole, což je odůvodněno požadavkem vynutitelnosti zákona i ve veřejném sektoru (zejména organizační složky státu). Návrh novely v odstavci 3 druhé větě také upravuje případy souběhu ukládaných pokut, jakož i ve třetí větě zabraňuje nezákonnostem při jejich ukládání. Uložením pokuty není podle odstavce 4 dotčena zejména trestně právní odpovědnost účetní jednotky. V odstavci 6 se stanoví subjektivní i objektivní lhůta pro řízení o uložení pokuty. Pro ukládání pokut jako dosud platí správní řád, zatímco na vymáhání a vybírání se použije zákon o správě daní a poplatků. Pokuty jsou příjmem státního rozpočtu.
V § 37a jde o zmocnění ministerstva k vydání prováděcích právních předpisů (vyhlášek), které se budou týkat především účetních metod (viz § 4 odst. 2). Tyto vyhlášky budou vydány nejpozději do 31. prosince 2001; účetní jednotky při vedení účetnictví do nabytí jejich účinnosti použijí dosavadní opatření vydaná ministerstvem podle § 4 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (viz Čl. II Přechodná ustanovení v bodu 4.)
Čl. II
V tomto článku části první se uvádějí nezbytná přechodná ustanovení, která vyplynula z navrhovaných změn zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví.
Čl. III
V tomto článku části první se uvádí zmocnění pro předsedu vlády vyhlášení úplného znění zákona o účetnictví.
Část druhá
Čl. IV
V tomto článku se navrhuje změna znění § 37 odst. 2 zákona o penzijním připojištění. Dosavadní znění tím, že vlastně uvádělo konkrétní položku pasív ”ostatní kapitálové účty” neumožňovalo žádné změny účetních metod. Kromě toho bylo nesprávné, protože je zřejmé, že příspěvek účastníka a státní příspěvek nepatří do rozdílu mezi majetkem a závazky resp. vlastní kapitálu účetní jednotky.
Část třetí
Čl. V
V tomto článku se uvádí požadovaná změna zákona o provádění sociálního zabezpečení v souvislosti s úpravou úschovy účetních záznamů v návrhu novely zákona o účetnictví.
Část čtvrtá
Čl. VI
V tomto článku se uvádí požadovaná změna zákona o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti v souvislosti s úpravou úschovy účetních záznamů v návrhu novely zákona o účetnictví.
Část pátá
Čl. VII
V tomto článku se uvádí dílčí novela zákona o daních z příjmů, která se týká přechodu z účtování v jednoduchém účetnictví na účtování v podvojném účetnictví a naopak v souvislosti s novým zněním § 9 zákona o účetnictví.
Část šestá
Čl. VIII
V tomto článku se provádí dílčí změna obchodního zákoníku, vyplývající z novely zákona o účetnictví.
Část sedmá
Čl. IX
V tomto článku se navrhuje účinnost zákona dnem 1. ledna 2001.
V Praze dne . srpna 2000
Předseda vlády České republiky
Ministr financí