a kategorie subjektů, které nemusí oznamovat. Jedná se o tzv. osvobozené skutečné vlastníky (veřejnoprávní subjekty typu stát, centrální banka, mezinárodní instituce – část I),
různé typy zaměstnaneckých penzijních fondů – část II), případně subjekty nebo produkty
jimi zřízené nebo vlastněné (část II body D a E) a dále tzv. „deemed compliant“ instituce
(část III a IV), které Spojené státy budou považovat za splňující kritéria zákona FATCA, kam patří různé typy nízkorizikových finančních institucí, které vyhovují podmínkám stanoveným v příloze. Co se týče kategorií „deemed compliant“ institucí, jedná se zejm. o finanční instituce s místní klientelou, místní banky, finanční instituce s pouze nižší hodnotou účtů, kvalifikované vydavatele kreditních karet, některé investiční entity (svěřenství dokumentované správcem, sponzorovanou investiční entitu, sponzorovaný investiční fond, investiční poradce a investiční manažery). Finanční instituce bude sama posuzovat, a v případě finančních institucí s místní klientelou provádět každoročně k určitému datu test, zda (nadále) spadá do některé z těchto kategorií. Výjimky týkající se kategorií „deemed compliant“ institucí budou moci být českými subjekty využity jen zřídka. U finanční instituce, která se zaměřuje na místní klienty (část III bod A) se vyžaduje, aby neposkytovala služby v zahraničí a aby neměla mateřskou ani dceřinou společnost umístěnu v zahraničí, což většina českých finančních institucí nesplňuje. Eventuálně by do této kategorie mohly fakticky (tj. ne na základě podmínek stanovených právním předpisem) spadat některé stavební spořitelny a družstevní záložny. V oblasti fondového podnikání by se mohlo jednat o samosprávné investiční fondy, a to zejména, půjde-li o fondy kvalifikovaných investorů. Využitelná může být pro fondy kvalifikovaných investorů i výjimka podle části III bodu E, za předpokladu, že do fondu kvalifikovaných investorů investují pouze osoby podle bodů I a II (osvobození skuteční vlastníci). Avšak s ohledem na omezený okruh těchto osob podle částí I a II se bude opět jednat spíše o výjimečné použití. Podle části V Přílohy II jsou z režimu oznamování mj. vyňaty i penzijní produkty poskytované v České republice. Jedná se zejména o produkty poskytované penzijními společnostmi, kdy důchodové spoření podle zákona č. 426/2011 Sb. a penzijní připojištění provozované prostřednictvím transformovaného fondu podle zákona č. 427/2011 Sb. a zákona č. 42/1994 Sb. jsou vyňaty zcela. To znamená, že údaje týkající se účastníků těchto systémů a prostředků na jejich účtech nemusí být penzijními společnostmi oznamovány. V systému doplňkového penzijního spoření podle zákona č. 427/2011 Sb. jsou z režimu oznamování vyňaty některé smlouvy, a to ty, u nichž je výše zaplacených příspěvků účastníka za kalendářní rok rovna nebo nižší než 50 000 EUR a zároveň, jejichž účastník má trvalé bydliště v České republice nebo bydliště v některém členském státě EU. Odlišný přístup k tomuto produktu, než k výše zmíněným penzijním produktům, je dán jeho konstrukcí, která umožňuje mimořádné příspěvky účastníka a dřívější ukončení smlouvy s výplatou odbytného. Z režimu oznamování je s určitými podmínkami vyňato i soukromé životní pojištění podle zákona č. 586/1992 Sb., které lze v České republice rovněž řadit mezi penzijní produkty. Pokud soukromé životní pojištění splňuje podmínky zákona o daních z příjmů, celkové zaplacené pojistné za kalendářní rok je rovno nebo nižší než 50 000 EUR (vztahuje se i na jednorázové pojistné) a pojistník, který je poplatníkem podle uvedeného zákona, má bydliště v České republice nebo ve členském státě EU, nepodléhá taková smlouva oznamovacím povinnostem stanoveným v Dohodě. Z důvodu flexibility Spojené státy požadovaly, aby Příloha II mohla být změněna na základě vzájemného písemného rozhodnutí nebo ujednání příslušných orgánů České republiky a Spojených států. Podle Přílohy II jakékoli takové doplnění nebo vypuštění textu nabude účinnosti k datu podpisu vzájemného písemného rozhodnutí nebo ujednání, nebude-li v něm stanoveno jinak. Nicméně podle článku 9 Dohody tvoří Přílohy její nedílnou součást. Vzhledem ke skutečnosti, že Dohoda je sjednávána jako smlouva prezidentského typu, Česká republika bude muset v takovém ujednání výslovně dojednat, že ujednání nabývá platnosti až okamžikem ratifikace prezidentem České republiky, pokud nebude nalezeno jiné legislativní řešení.
Česká republika dojednala k Dohodě se Spojenými státy navíc tzv. Prohlášení o porozumění (dále jen „Prohlášení“). Prohlášení nemá charakter mezinárodní smlouvy,
vyjadřuje ale vůli stran jak vykládat, popř. uplatňovat některá ustanovení Dohody. Jeho obsahem je především vyjasnění vztahu Dohody k některým článkům Smlouvy o zamezení dvojího zdanění a podmíněný posun data pro první povinnost oznamování s ohledem na případné prodlevy při legislativním procesu, tj. ratifikaci Dohody a přijímání prováděcího předpisu. Prohlášení upřesňuje, že postup podle článku „Řešení případů dohodou“ Smlouvy o zamezení dvojího zdanění není Dohodou dotčen. Dále Prohlášení výslovně cituje část článku „Výměna informací a pomoci v oblasti správy“ Smlouvy o zamezení dvojího zdanění, který se týká ochrany, využití a zveřejňování vyměňovaných dat.
Nejpřínosnějším ustanovením Prohlášení je podmíněné posunutí data, od kterého mají být požadované informace IRS poskytovány, a ze strany Spojených státu slib posečkat se srážením jako sankce za neoznamování. Česká republika by případně poprvé oznamovala v roce 2016. Data by v takovém případě musela být poskytnuta zpětně i za rok 2014. Na základě tohoto posunu by se rovněž mělo stát obsoletním
ustanovení o pozbytí platnosti Dohody v případě, že nebude přijata vyhovující prováděcí legislativa a na české straně připravena infrastruktura pro výměnu informací. Dále smluvní strany souhlasně prohlašují, že českým DIČ se rozumí jakýkoli identifikátor sloužící pro daňové účely (např. půjde o rodné číslo u fyzických osob, které nejsou podnikateli – např. studentů). Jde sice o mezinárodně právně nezávazný dokument, ale lze očekávat, že z americké strany je vůle jej dodržet. Vzhledem k délce legislativního procesu v České republice se může ukázat Prohlášení jako velmi užitečné. Obdobný dokument uzavřely k dohodě FATCA také např. Německo, Norsko, Nizozemí. Příslušné orgány smluvních stran mohou podle Dohody uzavřít také prováděcí dohodu (memorandum), kterou stanoví podrobně postupy pro automatickou výměnu a pravidla a postupy pro vzájemné oznamování a vynucování povinností vyplývajících z Dohody. Česká finanční správa se sjednáním prováděcí dohody počítá.
IV. Uplatňování Dohody podle právního řádu České republiky Z hlediska právního řádu České republiky má Dohoda charakter tzv. prezidentské smlouvy. Po její ratifikaci prezidentem republiky se Dohoda stane součástí českého právního řádu a bude mít přednost před zákonem v případě, že s ní zákon bude v rozporu. K provedení Dohody musí být změněn český právní řád a co nejdříve přijat zákon (dále jen „lex FATCA“, v současnosti je návrh lex FATCA projednáván v komisích vlády ČR a Parlamentu ČR bude předložen nejpozději v září 2014) a příslušné prováděcí předpisy, které zejména uloží finančním institucím v České republice zjistit (na základě prověřování), zda vedou účty, které musí být podle Dohody oznámeny IRS. Zákon dále umožní finančním institucím v České republice shromažďovat údaje týkající se jejich klientů a tyto údaje
oznamovat pověřenému správci daně (Specializovanému finančnímu úřadu). Povinnost zpracovávat (zejm. shromažďovat a oznamovat) požadované údaje je nutné uložit finančním institucím zákonem, aby se při sběru informací nedostaly do rozporu se zákonem č. 101/2000 Sb., o ochraně osobních údajů a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů a do rozporu se svými příslušnými sektorovými zákony.
Postupy prověřování a zjišťování účtů podléhajících oznamování jsou dostatečně upraveny v Dohodě. Co se týče organizačního zajištění provádění závazku vyměňovat informace, samotnou mezinárodní výměnu informací bude provádět Generální finanční ředitelství stejně jako ostatní automatickou výměnu informací podle zákona č. 164/2013 Sb., o mezinárodní spolupráci při správě daní a o změně dalších souvisejících zákonů, ve znění zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb. (dále jen „zákon o mezinárodní spolupráci“). Zákon o mezinárodní spolupráci, resp. daňový řád, bude subsidiárně použitelný pro všechny související procedurální otázky související s oznamováním podle Dohody. Na základě lex FATCA bude Generální finanční ředitelství, resp. Finanční správa České republiky oprávněna od IRS finanční informace přijímat a zároveň mu tímto zákonem bude stanovena povinnost údaje oznámené českými finančními institucemi IRS zasílat.
V. Dopad provádění Dohody na státní rozpočet Výše dopadu na státní rozpočet je závislá především na výši počátečních nákladů nutných na zavedení systému výměny informací se Spojenými státy, popř. přizpůsobení stávajících systémů (např. existujících na základě legislativy Evropské unie). Generální finanční ředitelství, které bude na straně České republiky sjednanou Dohodu provádět, odhaduje počáteční náklady na 25 miliónů českých korun, které budou jednorázově použity na investice do modulu informačního systému finanční správy, který bude využívat technologické standardy stávajícího systému a bude součástí centrální komponenty systému ADIS. Z dlouhodobého hlediska pak výše dopadů na státní rozpočet závisí také na celosvětovém rozšíření této formy výměny informací. Získáním finančních informací v rámci globální sítě, pokud se zapojí i jurisdikce, kam se peníze ve velké míře ukrývaly, se může situace v oblasti daňových úniků zásadním způsobem změnit. Sjednání Dohody tak nepředstavuje pozitivní dopad na státní rozpočet pouze z hlediska skutečně doměřené daňové povinnosti, případně počtu trestních oznámení podaných na základě informací získaných od americké daňové správy o českých daňových rezidentech, ale také s ohledem na její preventivní působení na daňovou morálku společnosti.
VI. Zhodnocení souladu Dohody s ústavním pořádkem a ostatními součástmi právního
řádu České republiky, se závazky vyplývajícími z členství České republiky, se závazky převzatými v rámci jiných platných smluv a s obecně uznávanými zásadami mezinárodního práva
Z hlediska právního řádu České republiky má Dohoda charakter tzv. prezidentské smlouvy ve smyslu článku 49 ústavního zák. č. 1/1993 Sb., Ústavy České republiky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „Ústava“), neboť se dotýká práv a povinností českých finančních institucí a jednotlivých osob, o nichž budou informace vyměňovány, resp. ve vztahu, k jejichž daňové povinnosti bude prováděna mezinárodní spolupráce. Při případném rozporu bude mít Dohoda, v souladu s ustanovením článku 10 Ústavy, přednost před zákonem. K provedení Dohody musí být přijata nová právní úprava, jež by měla nabýt účinnosti optimálně 31. prosince 2014. Česká republika má v současnosti se Spojenými státy uzavřenu Smlouvu o zamezení dvojího zdanění. Na základě jejího čl. 27 již probíhá mezi smluvními stranami výměna informací v oblasti daní. Smlouva o zamezení dvojího zdanění sice automatickou výměnu umožňuje, ale rozsah vyměňovaných informací je užší. Dohoda odkazuje na Smlouvu o zamezení dvojího zdanění především s ohledem na ochranu vyměňovaných informací. V rámci OECD zástupci členských zemí vyjádřili zájem na globálním sjednocení existujících mechanismů mezinárodní výměny informací v daňové oblasti. Pět velkých států ohlásilo záměr vytvořit na základě modelové dohody k implementaci zákona FATCA standard pro automatickou výměnu informací o finančních účtech (dále jen „pilotní projekt“). V návaznosti na pilotní projekt byla vytvořena skupina tzv. „Early adopters group“, která dnes čítá již 44 států (a 10 britských závislých a zámořských území), které se snaží připravit na přijetí závazku automaticky vyměňovat informace o účtech po vzoru dohod FATCA. Základ globálního standardu pro automatickou výměnu informací tvoří Modelová dohoda příslušných orgánů (Model Competenet Authority Agreement) a společný standard pro oznamování a postupy prověřování (Common Reporting Standard), spolu s komentářem, které byly v červenci 2014 schváleny Radou OECD. Evropská unie již dříve doporučila členským státům uzavřít se Spojenými státy dohody podle modelu I IGA. V současnosti je ve výborech EU projednáván návrh novely směrnice o správní spolupráci (č. 2011/16/EU), který se velice silně inspiruje výše zmíněným globálním standardem pro výměnu informací jak co do rozsahu vyměňovaných informací, tak co do rozsahu a postupů jejich zjišťování. Dohoda bude zcela v souladu s ústavním pořádkem a ostatními součástmi právního řádu České republiky okamžikem přijetí zákona – lex FATCA, je v souladu se závazky vyplývajícími z členství České republiky v Evropské unii, se závazky převzatými v rámci jiných platných smluv a s obecně uznávanými zásadami mezinárodního práva.
VII. Podpis a vstup Dohody v platnost Dohoda byla podepsána smluvními stranami dne 4. srpna 2014 v Praze. V současné době je Česká republika zařazena na seznam tzv. „spolupracujících jurisdikcí“. Českým finančním institucím je fakticky poskytnuta lhůta pro registraci a srážková daň na ně nebude uplatňována minimálně do 31. prosince 2014. Setrvání České republiky na tomto seznamu je samozřejmě podmíněno včasnou ratifikací Dohody. K prvnímu předávání informací by v případě ratifikace Dohody mělo dojít v září 2015. Dohoda vstoupí v platnost k datu oznámení České republiky Spojeným státům, že Česká republika dokončila své nezbytné vnitrostátní postupy pro vstup Dohody v platnost.
VIII. Závěr Sjednání Dohody poskytne českým správcům daně nástroj v boji proti daňovým únikům a umožní přímou spolupráci s IRS na základě automatické výměny informací, za účelem správného zjištění a stanovení daní. Dohoda současně sníží zatížení českých finančních institucí oproti situaci, kdy by Dohoda sjednána nebyla (musely by samy uzavírat dohody s IRS umožňující jim oznamovat přímo do Spojených států a systém by nebyl jednotný). Současné legislativní práce OECD (tj. schválení jednotného globálního standardu pro výměnu informací v oblasti daní) a EU (návrh na novelizaci směrnice o spolupráci) reagují ve velké míře na dvoustranné dohody FATCA uzavřené se Spojenými státy a jsou koncipovány podle jejich ustanovení. Z mezinárodního hlediska Česká republika sjednáním Dohody deklaruje svoji aktivní účast na tvorbě a rozšiřování transparentní správy daní, jež kromě snižování daňových úniků zahrnuje také šíření společného standardu automatické výměny informací v oblasti daní.
V Praze dne 3. září 2014
Mgr. Bohuslav Sobotka, v. r. předseda vlády