zákon č. 305/2017 Sb.

K čl. I K bodu 1 (Poznámka pod čarou č. 1)

Poznámka pod čarou č. 1 obsahuje odkaz na transponované směrnice DAC, DAC II a DAC III. V návaznosti na transpozici směrnice DAC IV se doplňuje odkaz na tuto směrnici.

K bodu 2 (§ 1 odst. 5 písm. a))

Legislativně-technická změna související se zrušením § 1 odst. 5 písm. c).

K bodu 3 (§ 1 odst. 5 písm. b) a c))

Legislativně-technická změna související se zrušením § 38fa zákona o daních z příjmů, provedeným zákonem č. 105/2016 Sb. Rušené ustanovení bylo transpoziční vzhledem ke směrnici 2003/48/ES o zdanění příjmů z úspor v podobě úrokových plateb. Tato směrnice byla zrušena k 1. lednu 2016.

K bodu 4 (§ 2 odst. 1 písm. a))

S ohledem na zavedení institutu státu vyměňujícího zprávy podle zemí (§ 13zb) je třeba postavit na jisto, že smluvním státem může být i jiný členský stát. Z tohoto důvodu se navrhuje zrušit čárku před slovem „nebo“, a tím změnit vztah písmen a) a b) z vylučovacího na slučovací.

K bodu 5 (§ 6 odst. 3)

V zákoně o mezinárodní spolupráci při správě daní jsou vedle sebe nekonzistentně použita dvě různá spojení pro zveřejnění informací na síti Internet, a sice jak spojení „na svých internetových stránkách“, tak spojení „způsobem umožňujícím dálkový přístup“. V souvislosti s navrhovanou změnou spočívající v tom, že některé informace nadále nebudou ze zákona vyhlašovány na síti Internet, ale budou primárně vyhlašovány ve Finančním zpravodaji, bylo přistoupeno ke sjednocení terminologie u zbývajících případů zveřejňování na síti Internet. Jako vhodnější bylo zvoleno spojení „způsobem umožňujícím dálkový přístup“, a to protože je technologicky neutrální, je širší než „na svých internetových stránkách“ a je v souladu s terminologií daňového řádu.

K bodu 6 (§ 8 odst. 2)

Obdobně jako v případě automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi podle § 13a až § 13t je v případě automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků potřeba určit správce daně, který bude vykonávat agendu spojenou s přijímáním zpráv podle zemí od českých členských entit nadnárodních skupin podniků. Navrhuje se tuto kompetenci svěřit Specializovanému finančnímu úřadu, obdobně jako v případě automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi. Na základě tohoto ustanovení se Specializovaný finanční úřad stane správcem daně pouze pro účely automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi resp. nadnárodními skupinami podniků. V ostatních záležitostech se pro určení správce daně použijí obecné kompetenční zákony (zejména daňový řád a zákon č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky). Ustanovení tak není speciální k § 11 zákona o Finanční správě České republiky, který stanoví, pro které daňové subjekty je jako správce daně příslušný vždy Specializovaný finanční úřad. Pokud tedy pro určitý daňový subjekt nebyl doposud příslušným správcem daně Specializovaný finančním úřad, nebude jím mimo agendu automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi a nadnárodními skupinami podniků ani nadále.

K bodu 7 (12b odst. 1 písm. d))

Do § 12b obsahujícího vymezení předmětu automatické výměny informací se doplňuje nový okruh informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků. Obsah této výměny je definován v § 13za.

K bodu 8 (§ 13b odst. 2)

Z důvodu zvýšení právní jistoty adresátů zákona se sjednocuje režim poskytování informací rozhodných pro uplatňování zákona o mezinárodní spolupráci. Právně závazné nadále nebudou informace uveřejněné na internetových stránkách, ať už Ministerstva financí nebo Finanční správy, ale budou jimi informace uveřejněné ve Finančním zpravodaji. Na rozdíl od informací na internetových stránkách lze v případě Finančního zpravodaje vždy zpětně dohledat, jaké údaje byly platné k jakému dni. Navržená změna neznamená zhoršení přístupu k informacím pro adresáty právní úpravy. Finanční zpravodaj vychází elektronicky a je k dispozici prostřednictvím sítě Internet a nová právní úprava nebrání dále tyto informace uveřejňovat na internetových stránkách Ministerstva financí.

K bodu 9 (§ 13d odst. 3 písm. b))

Navrhuje se pozměnit definici pasivní nefinanční entity tak, aby do této kategorie spadaly investiční entity, které jsou finančními institucemi ve státech či jurisdikcích, které neuplatňují společný standard OECD. Měněné ustanovení se podle § 13b použije v kontextu výměny informací mezi členskými státy Evropské unie, výměny podle Štrasburské úmluvy a dále v kontextu výměny podle bilaterálních mezinárodních smluv, které samy nedefinují pojmy, protože obsahují pouze obecný článek o výměně informací a pojmy zavádí až dokument podepsaný příslušnými orgány k provedení těchto bilaterálních smluv. Ustanovení se tedy nepoužije v kontextu automatické výměny informací o finančních účtech se Spojenými státy americkými, Švýcarskem, Lichtenštejnskem, Monakem, San Marinem a Andorrou, a případně s dalšími státy, se kterými budou v budoucnu uzavřeny smlouvy obdobné smlouvám s těmito šesti státy. Pasivní nefinanční entitou je podle § 13d zásadně právnická osoba, která není finanční institucí. Jde o status právnické osoby, který musí finanční instituce zjišťovat. V případě že finanční instituce zjistí, že je právnická osoba pasivní nefinanční entitou, musí vyhledat její ovládající osoby a pokud jsou tyto ovládající osoby oznamovanými osobami, musí finanční instituce oznamovat i finanční účty této pasivní nefinanční entity. Důvodem je to, aby se oznamovaná osoba nemohla ukrýt za právnickou osobou, aby informace o ní nebyly oznamovány do státu, kde je daňovým rezidentem.

Oznamovaná osoba ovládá

Právnická osoba (pasivní nefinanční entita) Finanční účet vedený u oznamující české finanční instituce

Obrázek 1: Pasivní nefinanční entita

Investiční entitou podle článku A bodu 4 písm. b) přílohy č. 1 je právnická osoba nebo jednotka bez právní osobnosti, jejichž hrubý příjem pochází primárně z investic, reinvestic nebo obchodování s finančním majetkem, pokud jsou řízeny finanční institucí jinou než podle článku A bodu 4 písm. b) přílohy č. 1.

aajetková nebo Oznamovaná osoba dluhová účastřídí Finanční instituce

Právnická osoba (investiční entita) Finanční účet vedený

u oznamující české finanční instituce

Obrázek 2: Investiční entita podle článku A bodu 4 písm. b) přílohy č. 1

Takováto investiční entita je považována za finanční instituci a majetková či dluhová účast třetí osoby v této entitě je považována za finanční účet. Investiční entita tak má povinnost prověřovat a zjišťovat zda nevede oznamované účty, které by následně měla nahlásit. Problém však nastává v případě, kdy je takováto investiční entita rezidentem ve státě nebo jurisdikci, ve kterých není povinna oznamovat daňové správě informace o finančních účtech, případně pokud tuto povinnost sice má, ale tento stát nebo jurisdikce tyto informace již dále neposkytují. Podobný typ investiční entity by se tak snadno mohl stát prostředkem, jak se vyhnout oznamování a dosáhnout tak dvojího neinformování, což je nežádoucí.

Struktura pasivní nefinanční entity a popsané investiční entity je zásadně obdobná (srov. obrázky 1 a 2), rozdíl tvoří pouze finanční instituce, která řídí investiční entitu. Z toho důvodu se navrhuje zahrnout investiční entity ve smyslu uvedené definice, které jsou daňovými rezidenty ve státech, se kterými není dohodnuta výměna informací v souladu se společným standardem oznamování, do definice pasivních nefinančních entit a zabránit tak hrozbě, že tyto informace nebudou vyměňovány vůbec.

K bodu 10 (§ 13e odst. 3 písm. c))

Dochází ke sjednocení terminologie s novým § 13e odst. 4 písm. c). Pro mezinárodní smlouvy uzavřené Evropskou unií a zavazující přímo členské státy je vhodnější používat výraz „použitelnost“.

K bodu 11 (§ 13e odst. 4)

Stávající definice zúčastněného státu zahrnuje všechny členské státy Evropské unie a dále všechny státy, se kterými je uzavřena smlouva umožňující automatickou výměnu informací o finančních účtech oznamovaných finančními institucemi. Tato definice je však poměrně široká, protože zahrnuje libovolný smluvní stát, se kterým je uzavřena mezinárodní smlouva o zamezení dvojímu zdanění či libovolná smlouva o výměně informací (TIEA), pokud tyto smlouvy umožňují automatickou výměnu informací, a dále všechny signatáře Štrasburské úmluvy. V případě, že by se s některým státem nebo jurisdikcí v budoucnu uzavřela jiná mezinárodní smlouva upravující daňové záležitosti, která by v sobě měla článek o výměně informací, staly by se zúčastněným státem i tento stát nebo jurisdikce. Podle stávajícího vymezení pojmů jsou však zúčastněným státem i Spojené státy americké, s nimiž výměna neprobíhá na základě tzv. globálního standardu OECD, ale na základě zvláštní mezinárodní smlouvy upravující tento druh výměny informací, a sice na základě tzv. dohody FATCA. Spojené státy americké ale neposkytují všechny informace, které lze očekávat od státu, který uplatňuje společný standard pro oznamování (globální standard). Výše uvedený princip je důsledkem uplatňování takzvaného širšího přístupu v oblasti výměny informací o finančních účtech oznamovaných finančními institucemi. Tento přístup však může mít určité nezamýšlené důsledky v případech, kdy daný stát nehodlá s Českou republikou vyměňovat informace o finančních účtech, případně tak chce činit jinak, než jak stanoví společný standard OECD (srov. důvodovou zprávu k § 13d odst. 3 písm. b)). Z toho důvodu se navrhuje vymezit pojem, kterým by bylo možné souhrnně označit státy uplatňující společný standard pro oznamování tedy státy, od kterých lze očekávat zásadně stejné informace, jaké si navzájem poskytují členské státy Evropské unie. Mezinárodní smlouvy umožňující automatickou výměnu informací oznamovaných finančními institucemi mohou být dvojího druhu. Buď obsahují pouze obecný článek o výměně informací, k jehož provedení je zapotřebí, aby příslušné orgány České republiky a smluvního státu podepsaly dokument vztahující se ke konkrétnímu druhu výměny informací, zde konkrétně automatické výměně informací oznamovaných finančními institucemi. V takovém případě se vyžaduje, aby byl takový dokument podepsán a aby bylo pravděpodobné, že podle tohoto dokumentu budou informace s Českou republikou opravdu vyměňovány. Příslušné orgány určuje sama mezinárodní smlouva, v případě České republiky jde standardně o ministra financí. Ve vztahu k nečlenským státům Evropské unie začne výměna probíhat poté, co budou takovým nečlenským státem splněny podmínky, které dokument k provedení mezinárodní smlouvy, vztahující se k automatické výměně informací oznamovaných finančními institucemi, pro tuto výměnu uvádí. Jedná se zejména o:

- přijetí nezbytných právních předpisů, na základě kterých budou v takovém státě finanční instituce podávat oznámení v souladu se společným standardem pro oznamování

- vymezení způsobů elektronického přenosu automaticky vyměňovaných dat (včetně jejich šifrování)

- zajištění nezbytného právního rámce a technické infrastruktury k zajištění příslušné mlčenlivosti a standardů ochrany dat

- určení států a jurisdikcí, se kterými si takový nečlenský stát Evropské unie přeje vyměňované informace tohoto druhu sdílet (za předpokladu, že z nich nebude Česká republika vyloučena)

- oznámení Sekretariátu OECD jak ze strany České republiky, tak ze strany tohoto smluvního státu Alternativně mohou tyto mezinárodní smlouvy přímo obsahovat podrobnou úpravu automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi. V takovém případě postačí již skutečnost, že daná smlouva byla uzavřena. Pojem dokument použitý v § 13e odst. 4 písm. b) bodě 1 neznamená jednotlivou listinu, ale je nutné jej chápat v širším smyslu jako soubor souvisejících listin. Podpisy příslušných orgánů tak nemusí být uvedeny na jediné listině. To je časté zejména v případě dokumentů, které jsou podepisovány na základě multilaterálních mezinárodních smluv.

K bodu 12 (§ 13e odst. 7)

S ohledem na zavedení pojmu „zúčastněný stát uplatňující společný standard pro oznamování“ se navrhuje zasílat Evropské komisi seznam těchto smluvních států. Zároveň se navrhuje tento seznam států vyhlašovat také ve Finančním zpravodaji, protože se dokumenty k provedení mezinárodní smlouvy podepsané příslušnými orgány České republiky a smluvního státu oficiálně nezveřejňují. Vedle informace o tom, že je daný smluvní stát zúčastněným státem uplatňujícím společný standard pro oznamování, je také nutné uveřejnit informaci o tom, k jakému datu se za něj tento stát považuje. Tuto informaci není třeba sdělovat Evropské komisi, a proto se vyhlásí pouze ve Finančním zpravodaji.

K bodu 13 (nadpis § 13f)

V návaznosti na změnu § 13f (vypuštění slova „procesní“) se upravuje nadpis § 13f.

K bodu 14 (§ 13f)

Ustanovení se uvádí do souladu s nově vkládaným § 13zf upravujícím postavení české členské entity, bez toho, aby se věcně měnilo, resp. dochází pouze k jeho zpřesnění. Oznamující česká finanční instituce má totiž postavení daňového subjektu nejen procesní (tj. procesněprávní postavení daňového subjektu při správě daní), ale i hmotněprávní (tj. nositel hmotněprávních práv a povinností realizovaných při správě daní).

K bodu 15 (§ 13g odst. 5)

Z důvodu zvýšení právní jistoty adresátů zákona a zlepšení jejich uživatelského komfortu se sjednocuje režim poskytování informací rozhodných pro uplatňování zákona o mezinárodní spolupráci. Určující nadále nebudou informace uveřejněné na internetových stránkách, ať už Ministerstva financí nebo Finanční správy, ale budou jimi informace uveřejněné ve Finančním zpravodaji. Odkaz na Finanční zpravodaj je konkrétnější než obecný odkaz na internetové stránky Ministerstva financí nebo Finanční správy. Zvýší se tak právní jistota uživatelů, neboť budou mít daný konkrétní informační kanál, kde mají informace hledat. Navíc na rozdíl od informací na internetových stránkách lze v případě Finančního zpravodaje vždy zpětně dohledat, jaké údaje byly platné k jakému dni. Navržená změna neznamená zhoršení přístupu k informacím pro adresáty právní úpravy. Finanční zpravodaj vychází elektronicky a je k dispozici prostřednictvím sítě Internet a nová právní úprava nebrání dále tyto informace uveřejňovat na internetových stránkách Ministerstva financí.

K bodu 16 (§ 13k odst. 1 písm. e))

Vložením čárky za slovo „nebo“ se opravuje gramatická chyba v textu zákona. Požadavek na uvedení zůstatku nebo hodnoty oznamovaného účtu těsně před jeho zrušením byl obsažen již v § 11 odst. 1 písm. e) zákona č. 330/2014 Sb., o výměně informací o finančních účtech se Spojenými státy americkými pro účely správy daní. Je žádoucí zachovat oznamování informací o zůstatku nebo hodnotě oznamovaného účtu bezprostředně před jeho zrušením, protože tuto povinnost stanovuje dnes např. článek 2 odst. 2 písm. a) bod 4 Dohody mezi Českou republikou a Spojenými státy americkými o zlepšení dodržování daňových předpisů v mezinárodním měřítku a s ohledem na právní předpisy Spojených států amerických o informacích a jejich oznamování obecně známé jako Foreign Account Tax Compliance Act, vyhlášené pod č. 72/2014 Sb. m. s. Text navrženého ustanovení vychází přímo ze znění dohody.

K bodu 17 (§ 13m odst. 2)

Pravomoc zveřejňovat formát a strukturu datové zprávy, kterou finanční instituce podává oznámení, se přesouvá ze správce daně, kterým je v souladu s § 8 odst. 2 Specializovaný finanční úřad, na ústřední kontaktní orgán, kterým je Generální finanční ředitelství. Generální finanční ředitelství tuto agendu již v současné době de facto zabezpečuje, a proto dochází pouze k tomu, že se faktický stav uvádí do souladu se stavem právním.

K bodu 18 (§ 13p odst. 2)

Z důvodu zvýšení právní jistoty adresátů zákona a zlepšení jejich uživatelského komfortu se sjednocuje režim poskytování informací rozhodných pro uplatňování zákona o mezinárodní spolupráci. Určující nadále nebudou informace uveřejněné na internetových stránkách, ať už Ministerstva financí nebo Finanční správy, ale budou jimi informace uveřejněné ve Finančním zpravodaji. Odkaz na Finanční zpravodaj je konkrétnější než obecný odkaz na internetové stránky Ministerstva financí nebo Finanční správy. Zvýší se tak právní jistota uživatelů, neboť budou mít daný konkrétní informační kanál, kde mají informace hledat. Navíc na rozdíl od informací na internetových stránkách lze v případě Finančního zpravodaje vždy zpětně dohledat, jaké údaje byly platné k jakému dni. Navržená změna neznamená zhoršení přístupu k informacím pro adresáty právní úpravy. Finanční zpravodaj vychází elektronicky a je k dispozici prostřednictvím sítě Internet a nová právní úprava nebrání dále tyto informace uveřejňovat na internetových stránkách Ministerstva financí.

K bodu 19 (§ 13ta)

Mezinárodní smlouvy upravující výměnu informací oznamovaných finančními institucemi, které za Českou republiku s Lichtenštejnskem, San Marinem a Švýcarskem uzavřela Evropská unie, dávají příslušným orgánům smluvních stran v některých otázkách možnost volby způsobu provádění této smlouvy (Pozměňovací protokol k Dohodě mezi Evropským společenstvím a Republikou San Marino, kterou se stanoví opatření rovnocenná opatřením stanoveným směrnicí Rady 2003/48/ES o zdanění příjmů z úspor ve formě příjmů úrokového charakteru, Úř. věst. L 346, 31.12.2015, s. 3–41; Pozměňovací protokol k Dohodě mezi Evropským společenstvím a Lichtenštejnským knížectvím, kterou se stanoví opatření rovnocenná opatřením stanoveným směrnicí Rady 2003/48/ES o zdanění příjmů z úspor ve formě příjmů úrokového charakteru, Úř. věst. L 339, 24.12.2015, s. 3–35; Pozměňovací protokol k Dohodě mezi Evropským společenstvím a Švýcarskou konfederací, kterou se stanoví opatření rovnocenná opatřením stanoveným ve směrnici Rady 2003/48/ES o zdanění příjmů z úspor ve formě příjmů úrokového charakteru, Úř. věst. L 333, 19.12.2015, s. 12–49). Obdobné možnosti volby budou obsahovat mezinárodní smlouvy s Andorrou (COM(2015) 632 final) a Monakem (COM(2016) 200 final). Protože má učiněná volba dopady na české finanční instituce, je nutné ji vhodným způsobem publikovat. Protože jde o mezinárodní smlouvy, kterými je Česká republika vázána a protože jde o jiné skutečnosti důležité pro jejich provádění, nabízí se možnost publikace sdělení o volbě učiněné příslušným orgánem ve Sbírce mezinárodních smluv podle § 5 odst. 1 písm. b) zákona č. 309/1999 Sb., o Sbírce zákonů a o Sbírce mezinárodních smluv. Z konzultací s Ministerstvem zahraničních věcí však vyplynulo, že toto sdělení není možné ve sbírce uveřejnit, protože je sice smlouvou Česká republika vázána, a jde o okolnost důležitou pro její provádění, ale smlouvu uzavřela za Českou republiku Evropská unie. Z toho důvodu bylo nutné zvolit jiný publikační kanál, a sice Finanční zpravodaj, ve kterém se zveřejňují i další informace související s mezinárodní spoluprací při správě daní.

K bodu 20 (oddíl 5) K oddílu 5

Zavádí se nový druh automatické výměny informací, a sice automatická výměna informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků. Obdobně jako v případě stávajících druhů automatické výměny informací (výměna informací podle druhů příjmu a majetku, informací oznamovaných finančními institucemi a informací o daňových stanoviscích s přeshraničním prvkem) je tento druh výměny upraven v samostatném oddílu v rámci dílu 2 hlavy III, upravující automatickou výměnu informací. Svou konstrukcí se tento druh automatické výměny informací blíží automatické výměně informací oznamovaných finančními institucemi, zavedené zákonem č. 105/2016 Sb. (novela transponující tzv. směrnici DAC II). Informace, které podléhají výměně, nepocházejí z vlastní činnosti správce daně, ale ten je musí nejprve získat od jiných subjektů, konkrétně od českých členských entit nadnárodních skupin podniků (srov. § 13zl).

K § 13za

Ustanovení § 13za konkretizuje předmět automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků. Výměně podléhají tzv. zprávy podle zemí (srov. § 13zi), které obsahují souhrn informací o dané nadnárodní skupině podniků. Zprávy podle zemí mají tři části – v první části jsou uvedené finanční údaje o této skupině rozdělené podle jednotlivých zemí, ve druhé části je uveden předmět činnosti jednotlivých členských entit s uvedením, ve kterém státě jsou daňovými rezidenty, a konečně ve třetí části jsou uvedené doplňující informace k podané zprávě, například zdroj údajů, které byly použity k sestavení zprávy, vysvětlení jejich změny oproti minulému vykazovanému účetnímu období nebo uvedení směnného kurzu pro konverzi mezi měnami, pokud pro sestavení zprávy místo konsolidované účetní závěrky za celou skupinu byly využity separátní účetní výkazy jednotlivých společností vedené v různých měnách. Zprávu podle zemí vypracovává sama nadnárodní skupina podniků prostřednictvím některé ze svých členských entit. Tato členská entita zprávu následně oznamuje správci daně (či obdobnému orgánu v zahraničí), který ji v rámci automatické výměny informací poskytne státům, ve kterých tato skupina vyvíjí činnost.

K § 13zb

K odstavci 1: Obdobně jako v případě automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi je i v případě automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků vhodné vymezit pojem označující státy, se kterými tato výměna informací probíhá. Státem vyměňujícím zprávy podle zemí jsou v první řadě všechny členské státy Evropské unie, protože jim tato povinnost vyplývá ze směrnice DAC IV. Dále jsou jimi smluvní státy, jejichž příslušný orgán podepsal s příslušným orgánem České republiky dokument k provedení mezinárodní smlouvy, vztahující se k automatické výměně informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků. Příslušné orgány určuje sama mezinárodní smlouva, v případě České republiky jde standardně o ministra financí. Pojmem dokument se nerozumí jednotlivá listina, ale je nutné jej chápat v širším smyslu jako soubor souvisejících listin. Podpisy příslušných orgánů tak nemusí být uvedeny na jediné listině. Takovými dokumenty jsou zejména dokumenty k provedení Štrasburské úmluvy, označované také jako „mnohostranné dohody příslušných orgánů“ (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA). Mnohostrannou dohodu příslušných orgánů o výměně Zpráv podle jednotlivých zemí podepsal příslušný orgán České republiky dne 27. ledna 2016 v Paříži. Ve vztahu k nečlenským státům Evropské unie začne výměna probíhat poté, co budou takovým nečlenským státem splněny podmínky, které dokument k provedení mezinárodní smlouvy, vztahující se k automatické výměně informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků, pro tuto výměnu uvádí.

Jedná se zejména o:

- přijetí nezbytných právních předpisů, na základě kterých budou v takovém státě zprávy podle zemí podávány

- vytvoření odpovídajících systémů elektronického přenosu automaticky vyměňovaných dat (včetně jejich šifrování)

- zajištění nezbytného právního rámce a technické infrastruktury k zajištění příslušné mlčenlivosti a standardů ochrany dat

- určení států a jurisdikcí, se kterými si takový nečlenský stát Evropské unie přeje vyměňované informace tohoto druhu sdílet (za předpokladu, že z nich nebude Česká republika vyloučena)

- oznámení Sekretariátu OECD jak ze strany České republiky, tak ze strany tohoto smluvního státu Orientační seznam států vyměňujících zprávy podle zemí ke dni 21. října 2016 je uveden v tabulce 1. 1. Argentina 20. Island 39. Nigerie 2. Austrálie 21. Itálie 40. Nizozemí 3. Belgie 22. Izrael 41. Norsko 4. Bermudy 23. Japonsko 42. Nový Zéland 5. Brazílie 24. Jersey 43. Ostrov Man

E

6. Bulharsko 25. Jižní Afrika 44. Polsko 7. Curaçao 26. Jižní Korea 45. Portugalsko 8. Česko 27. Kanada 46. Rakousko

E

9. Čína 28. Kostarika 47. Rumunsko

E

10. Dánsko 29. Kypr 48. Řecko 11. Estonsko 30. Lichtenštejnsko 49. Senegal

E

12. Finsko 31. Litva 50. Slovensko 13. Francie 32. Lotyšsko 51. Slovinsko 14. Gruzie 33. Lucembursko 52. Španělsko

E

15. Guernsey 34. Maďarsko 53. Švédsko 16. Chile 35. Malajsie 54. Švýcarsko

E E

17. Chorvatsko 36. Malta 55. Uruguay 18. Indie 37. Mexiko 56. Velká Británie 19. Irsko 38. Německo

Tabulka 1: Státy vyměňující zprávy podle zemí k 21. říjnu 2016.

Legenda: E – členské státy Evropské unie, jejichž příslušný orgán nepodepsal dokument k provedení mezinárodní smlouvy týkající se automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků.

jejichž příslušné orgány ,

jejichž příslušné orgány podepsaly dokument k Státy,provedení mezinárodní smlouvyČlenské státy Evropské unienepodepsaly dokument k provedení mezinárodní smlouvy

Legenda:

Obrázek 3: Státy vyměňující zprávy podle zemí k 21. říjnu 2016.

K odstavci 2: Protože se dokumenty podepsané příslušnými orgány České republiky a smluvního státu oficiálně nezveřejňují, není ani možné zjistit okruh států vyměňujících zprávy podle zemí vymezený v odstavci 1. Z tohoto důvodu se navrhuje seznam států vyměňujících zprávy podle zemí vyhlašovat ve Finančním zpravodaji, obdobně jako seznamy pro účely automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi (srov. § 13e odst. 7, § 13g odst. 5 a § 13p odst. 2).

K § 13zc

K odstavci 1: V odstavci 1 se pro účely automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků definuje pojem „skupina podniků“, který tvoří základ definice nadnárodní skupiny podniků (srov. § 13zd). K písmeni a): Skupinou podniků podle tohoto zákona je taková skupina právnických osob nebo jednotek bez právní osobnosti, které jsou navzájem propojeny takovým způsobem, že jsou tyto osoby nebo jednotky zahrnuty v konsolidované účetní závěrce. Tyto osoby či jednotky jsou tedy ve vzájemném vztahu, pokud jde o jejich vlastnictví (resp. vlastnictví podílů v nich) nebo o jejich kontrolu. Vnitřní struktura vztahů ve skupině může být velmi různorodá, avšak navenek lze na skupinu podniků nahlížet jako na jeden celek, ovládaný konkrétní členskou entitou, která stojí ve vnitřní hierarchii nad všemi ostatními členskými entitami (nejvyšší entita). I kdyby seskupení právnických osob nebo jednotek bez právní osobnosti v rozporu se zákonem konsolidovanou účetní závěrku nesestavovalo, bude se považovat za skupinu podniků, protože je rozhodné, zda zákon takovou povinnost ukládá, a není rozhodné, zda je závěrka skutečně fakticky sestavována. K písmeni b): Zatímco v České republice stanoví zákon o účetnictví, že zásadně každá účetní jednotka, která je obchodní společností a zároveň je ovládající osobou, má povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku (srov. § 22 zákona o účetnictví), tak v jiných státech či jurisdikcích toto nemusí být pravidlem. Takovým státem jsou například Spojené státy americké. Podle Federálního daňového zákoníku (Internal Revenue Code, 26 U.S.C.) musí být pro účely daní z příjmů vedeno účetnictví (26 U.S.C. § 446), které však nezahrnuje povinnost konsolidovat (26 C.F.R. § 1.446-1 an.). Obecná povinnost vést účetnictví je tak plně podřízena potřebám správy daní, a zda se jedná o skupinu podniků, se posuzuje pouze v souvislosti s určením převodních cen mezi spojenými osobami. Obchodní korporace kótované na burze cenných papírů však mají podle vyhlášky S-X vydané Federální komisí pro burzu a cenné papíry povinnost k registraci a výročním a mimořádným zprávám podle zákona o burzách cenných papírů (Securities Exchange Act of 1934) přiložit konsolidovanou účetní závěrku (17 C.F.R. § 210.3-02). Aby se nebylo možné vyhnout povinnosti sestavit a dát k dispozici zprávu podle zemí za nadnárodní skupinu podniků pouze tím, že by nejvyšší mateřská entita byla přesídlena do takového státu nebo jurisdikce, které bez dalšího nevyžadují sestavování konsolidovaných účetních závěrek (jako například Spojené státy americké), považuje se za skupinu podniků i takové seskupení právnických osob nebo jednotek bez právní osobnosti, za které sice konsolidovanou účetní závěrku bez dalšího není nutné sestavovat, avšak jsou v takovém vzájemném vztahu, že by za ně byla taková závěrka povinně sestavována, pokud by byly podíly v některé z jejích členských entit obchodovány na veřejné burze cenných papírů. V takovém případě tedy postačí, že je daná právnická osoba nebo jednotka bez právní osobnosti ze státu nebo jurisdikce, který má v právním řádu toto pravidlo zakotvené a zároveň jsou podíly v této osobě nebo jednotce obchodovatelné na burze. Rozšíření definice skupiny podniků o případy podle odstavce 1 písm. b) má vliv zejména na to, že české členské entity takových nadnárodních skupin podniků mají povinnost podat ohlášení podle § 13zn a případně i oznámení podle § 13zl.

K odstavci 2: V odstavci 2 se definuje konsolidovaná účetní závěrka skupiny podniků. Jde o konsolidovanou účetní závěrku za celou takovou skupinu, v níž jsou aktiva, závazky, výnosy, náklady a peněžní toky členských entit takové skupiny prezentovány jako aktiva, závazky, výnosy, náklady a peněžní toky jediného hospodářského subjektu. Ustanovení se záměrně neodkazuje na konsolidovanou účetní závěrku podle § 22 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, protože zde užívaná konsolidovaná účetní závěrka má mít širší význam. Konsolidovanou účetní závěrkou podle zákona o účetnictví se rozumí účetní závěrka sestavená a upravená metodami konsolidace, přičemž obsah metod konsolidace definují podzákonné předpisy a české či mezinárodní účetní standardy. Pojem „konsolidovaná účetní závěrka skupiny podniků“ podle odstavce 2 však má obsáhnout také obdobné účetní závěrky, které byly sestaveny pomocí jiných metod. Příkladem mohou být účetní závěrky sestavené podle účetních předpisů používaných v Japonsku. Z toho důvodu je třeba pojem „konsolidovaná účetní závěrka“ používaný v odstavci 2 vykládat tak, že zahrnuje jak konsolidovanou účetní závěrku podle českých předpisů z oblasti účetnictví, tak obdobné závěrky sestavované podle cizích právních předpisů. Z důvodu zvýšení právní jistoty se zakotvuje, že konsolidovaná účetní závěrka skupiny podniků má být sestavena podle účetních předpisů nebo zásad obecně uplatňovaných ve státě nebo jurisdikci, ve kterých je daňovým rezidentem nejvyšší mateřská entita této skupiny. K odstavci 3: V odstavci 3 se pro účely automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků definuje pojem „vykazované účetní období“. Jde o účetní období, za které se sestavuje konsolidovaná účetní závěrka podle odstavce 2 (nebo za které by se sestavovala, kdyby byly akcie nebo obdobné cenné papíry představující podíl v některé z právnických osob nebo jednotek bez právní osobnosti, které tvoří skupinu, obchodovány na regulovaném trhu). Vykazované účetní období nemusí být stejné jako účetní období, za které se sestavuje účetní závěrka jednotlivé členské entity, a to ani v případě, kdy má tato česká členská entita podávat zprávu podle zemí namísto své nejvyšší mateřské entity (srov. § 13zl odst. 2).

K § 13zd

Nadnárodní skupina podniků představuje takovou skupinu podniků, která vyvíjí aktivity v různých státech a jurisdikcích. Povinnost sestavovat zprávy podle zemí však mají pouze ty skupiny podniků, jejichž roční konsolidovaný výnos přesahuje částku 750 000 000 EUR (20.921.250.000,- Kč podle průměrného kurzu vyhlášeného Českou národní bankou pro období ledna 2015). K odstavci 1: Skupina podniků je považována za nadnárodní skupinu podniků, pokud její členské entity vykonávají činnost ve více státech nebo jurisdikcích. Může jít jak o několik členských entit, které jsou daňovými rezidenty v různých státech (písm. a)), nebo o jednu členskou entitu, která vedle své domácí daňové jurisdikce také vykonává činnost prostřednictvím stálé provozovny ve státě nebo jurisdikci, které nejsou její domácí daňovou jurisdikcí (písm. b)). K odstavci 2: Z povinnosti podávat zprávy podle zemí jsou vyňaty malé nadnárodní skupiny podniků, tedy skupiny, jejichž konsolidovaný výnos v bezprostředně předcházejícím vykazovaném účetním období nepřesahoval 750 000 000 EUR. Pro účely posouzení, zda jde nebo nejde o vyňatou nadnárodní skupinu podniků, je rozhodná částka uvedená v konsolidované účetní závěrce této skupiny (nebo která by tam uvedena byla, kdyby se konsolidovaná účetní závěrka za tuto skupinu sestavovala, srov. § 13zc odst. 1 písm. b)). Protože se konsolidovaná účetní závěrka sestavuje podle účetních předpisů nebo zásad obecně platných ve státě nebo jurisdikci nejvyšší mateřské entity této skupiny (srov. § 13zc odst. 2), tak lze předpokládat, že tato závěrka může být sestavena v jiné měně než v eurech. Z toho důvodu se k přepočtu částky v měně, ve které je sestavena konsolidovaná účetní závěrka skupiny, na částku v eurech použije podle směrnice DAC IV průměr směnných kurzů zveřejněných Evropskou centrální bankou za leden 2015. Důvodem pro použití kurzů zveřejněných Evropskou centrální bankou, namísto kurzů vyhlášených Českou národní bankou, je snaha o dosažení jednotného vymezení nadnárodních skupin podniků mezi členskými státy Evropské unie. Protože jde o transpoziční ustanovení, je nutné jej konstruovat eurokonformně. V případě, že by Evropská centrální banka za leden 2015 směnný kurz vůči určité měně nevyhlásila, bylo by potřeba analogicky aplikovat přepočet podle příslušných účetních předpisů. Tento způsob určení směnného kurzu je také v souladu s Mnohostrannou dohodou příslušných orgánů o výměně zpráv podle zemí.

K § 13ze

K odstavci 1: Členské entity nadnárodní skupiny podniků představují základní jednotky této skupiny. Jde zásadně o samostatné právnické osoby nebo jednotky bez právní osobnosti, které dohromady tvoří tuto skupinu. Entity podle odstavce 1 jsou ve směrnici DAC IV definovány pomocí pojmu „samostatná podnikatelská jednotka“, přičemž jde jak o jednotky zahrnuté do konsolidované účetní závěrky (nebo které by v ní byly zahrnuty, kdyby se konsolidovaná účetní závěrka sestavovala), tak o ty, které do ní nejsou zahrnuty pouze z důvodu své velikosti nebo významnosti. České právo ale pojem „podnikatelská jednotka“ nezná. Tento pojem je však možné transponovat významově obdobným pojmem z oblasti účetnictví „účetní jednotka“. K odstavci 2: V odstavci 2 je stanoveno pravidlo pro určení vztahu členské entity nadnárodní skupiny podniků k určitému státu. O členské entitě platí, že je z určitého státu, pokud je v tomto státě daňovým rezidentem, tedy podléhá zde zdanění z důvodu svého sídla nebo místa vedení. K odstavci 3: V odstavci 3 je definována evropská členská entita nadnárodní skupiny podniků. Jde o takovou členskou entitu této skupiny, která je podle odstavce 2 z některého členského státu Evropské unie, a to včetně České republiky. Česká členská entita podle odstavce 4 je tedy i evropskou členskou entitou. K odstavci 4: V odstavci 4 je definována česká členská entita nadnárodní skupiny podniků. Jde o takovou členskou entitu nadnárodní skupiny podniků, která je podle odstavce 2 z České republiky, a tedy jí je možné tímto zákonem stanovit práva a povinnosti.

K § 13zf

Česká členská entita má pro účely tohoto zákona postavení daňového subjektu. Podle § 20 daňového řádu je daňovým subjektem osoba, kterou za daňový subjekt označí zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo plátce daně. Zákon české členské entity neoznačuje za daňové subjekty, pouze jim pro účely tohoto zákona propůjčuje postavení daňového subjektu. Není stanoveno, že jsou české členské entity v pozici poplatníka nebo plátce daně, pojem daňový subjekt je těmto pojmům nadřazený a svým obsahem širší. Česká členská entita bude mít postavení daňového subjektu jak procesní (tj. procesněprávní postavení daňového subjektu při správě daní), tak i hmotněprávní (tj. nositel hmotněprávních práv a povinností realizovaných při správě daní).

K § 13zg

Nadnárodní skupina podniků

Státy vyměňující zprávy podle zemí

Členské státy Evropské unie

Nejvyšší mateřská entita

Zastupující mateřská entita Zastupující entita } Zastupující evropská entita

„Řadová“ členská entita

Obrázek 4: Příklad struktury nadnárodní skupiny podniků, jejíž nejvyšší mateřská entita je ze

státu nebo jurisdikce, které nejsou státem vyměňujícím zprávy podle zemí.

K odstavci 1: Nejvyšší mateřskou entitou nadnárodní skupiny podniků je taková členská entita, která je přímo nebo nepřímo nadřízená všem ostatním členským entitám této skupiny. Tato členská entita je zároveň konsolidující jednotkou pro konsolidační celek, který odpovídá celé nadnárodní skupině podniků. Přímá nebo nepřímá nadřízenost je vyjádřena tím, že se členská entita podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech jiné členské entity. Toto podílení musí být kvalifikované, tj. musí na jeho základě být naplněna jedna z podmínek podle písmen a) nebo b). Nepřímé podílení znamená podílení se na entitě prostřednictvím někoho jiného. K odstavci 2: V případě, kdy je nejvyšší mateřská entita nadnárodní skupiny podniků ze státu nebo jurisdikce, se kterými neprobíhá výměna zpráv podle zemí, stíhá povinnost podat zprávu podle zemí za tuto skupinu ostatní členské entity této skupiny. Skupina si proto může zvolit jednu členskou entitu ze státu, se kterým výměna zpráv podle zemí probíhá, která jako zastupující mateřská entita zastoupí nejvyšší mateřskou entitu a podá zprávu podle zemí namísto ní. V takovém případě nebudou muset zprávu podle zemí podávat ostatní členské entity této skupiny (srov. § 13zl). Způsob určení zastupující mateřské entity je ponechán na samotných nadnárodních skupinách podniků a zákon do něj žádným způsobem nezasahuje. Rozhodné je, že tato skupina prostřednictvím svých členských entit dá navenek najevo, že taková zastupující mateřská entita byla v rámci skupiny určena, a to prostřednictvím ohlášení správci daně (§ 13zn), nebo v případě zahraničních členských entit obdobným způsobem vůči orgánům svého státu nebo jurisdikce. Lze očekávat, že v případě, kdy si nadnárodní skupina podniků ze svého středu určí zastupující mateřskou entitu, tak zprávu podle zemí v rámci skupiny zpracuje pouze tato entita. Pro účinné vymáhání povinnosti podat zprávu podle zemí je tak nutné přistupovat k zastupujícím mateřským entitám přísněji než k běžným členským entitám skupiny. Z toho důvodu se navrhuje vázat tento status na skutečnost, že tato členská entita byla jako zastupující mateřská entita v souladu s rozhodnutím této skupiny ohlášena některou členskou entitou této skupiny ve státě nebo jurisdikci této ohlašující entity. Správce daně se o tom, že je daná česká členská entita nadnárodní skupiny podniků zastupující mateřskou entitou této skupiny, dozví zejména z ohlášení samotné této entity, případně z ohlášení jiné české členské entity této skupiny. K odstavci 3: V případě, kdy je nejvyšší mateřská entita nadnárodní skupiny podniků ze státu nebo jurisdikce, se kterými neprobíhá výměna zpráv podle zemí, může být v rámci nadnárodní skupiny podniků určena také jedna členská entita, která podá zprávu podle zemí za všechny evropské členské entity této skupiny (srov. § 13ze odst. 3). Postavení zastupující evropské entity je zásadně obdobné jako postavení zastupující mateřské entity s tou výjimkou, že ačkoli zastupující evropská entita podává zprávu podle zemí za celou skupinu, zbavuje toto podání povinnosti podat zprávu podle zemí pouze ostatní evropské členské entity této skupiny a nenahrazuje podání mimoevropských členských entit. V ostatních aspektech lze odkázat na důvodovou zprávu k odstavci 2. K odstavci 4: V některých případech je nutné v zákonném textu odkazovat najednou jak na zastupující mateřskou entitu nadnárodní skupiny podniků, tak i na zastupující evropskou entitu této skupiny. Z tohoto důvodu se pro zpřehlednění textu zavádí souhrnný pojem „zastupující entita nadnárodní skupiny podniků“.

K § 13zh

K odstavci 1: V odstavci 1 je definováno systémové selhání státu vyměňujícímu zprávy podle zemí. Jde o objektivní stav, kdy s tímto státem automatická výměna zpráv podle zemí neprobíhá, i když by měla. Prvním případem, uvedeným v písmeni a), je pozastavení automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků z jiných důvodů, než které připouští dokument podepsaný příslušnými orgány k provedení mezinárodní smlouvy. Zbytkovou kategorii, uvedenou v písmeni b), pak představuje jiné trvalé porušování závazku automaticky vyměňovat informace oznamované nadnárodními skupinami podniků zahrnujícími české členské entity. Tímto závazkem se rozumí také závazek plynoucí přímo z mezinárodní smlouvy nebo z evropského práva. Možnost systémového selhání členského státu Evropské unie není vyloučena. K odstavci 2: Systémové selhání státu vyměňujícího zprávy podle zemí má vliv na povinnosti českých členských entit nadnárodních skupin podniků, jejichž nejvyšší mateřská entita, zastupující mateřská entita nebo zastupující evropská entita je z takovéhoto státu nebo jurisdikce (srov. § 13zl odst. 2 písm. b) a § 13zl odst. 4). Toto selhání však musí být české členské entitě nejprve sděleno. Toto sdělení má být doručeno všem českým členským entitám všech nadnárodních skupin podniků, jejichž nejvyšší mateřská entita, zastupující mateřská entita nebo zastupující evropská entita je ze státu vyměňujícího zprávy podle zemí, které systémově selhaly. Lze předpokládat, že půjde o velký počet adresátů, jejichž okruh ani nemusí být znám, a navíc mohou po dobu systémového selhání tohoto státu vznikat nové české členské entity, které mají nejvyšší mateřskou entitu, zastupující mateřskou entitu nebo evropskou zastupující entitu ve státě, který systémově selhal. Z tohoto důvodu se navrhuje sdělit členským entitám nadnárodních skupin podniků systémové selhání státu vyměňujícího zprávy podle zemí vyhlášením této skutečnosti ve Finančním zpravodaji obdobně, jako se vyhlašuje orgán, který vykonává působnost kontaktního orgánu (srov. § 4 odst. 3). Vedle skutečnosti, že došlo k systémovému selhání, se ve Finančním zpravodaji uveřejní také informace o tom, že systémové selhání pominulo.

K § 13zi

Obsahem automatické výměny informací oznamovaných nadnárodní skupinou podniků je zpráva podle zemí za tuto skupinu. Zpráva podle zemí slouží pouze potřebám správce daně a obdobných zahraničních orgánů, proto se na ni plně vztahuje daňová mlčenlivost podle § 52 a násl. daňového řádu. Zpráva podle zemí je členěna do tří částí, první obsahující agregované finanční informace o této skupině členěné podle jednotlivých států a jurisdikcí, druhá obsahující základní informace o jednotlivých členských entitách této skupiny a třetí obsahující doplňující údaje ke zprávě podle zemí. Zpráva podle zemí se vyplňuje do standardizovaného formuláře, který vyhlásí Ministerstvo financí obdobně jako jiné formuláře podle § 72 odst. 1 daňového řádu (srov. § 13zo). K odstavci 1: V odstavci 1 se definují jednotlivé části zprávy podle zemí. V písmeni a) jsou pro každý stát nebo jurisdikci, ze kterých jsou jednotlivé členské entity nadnárodní skupiny podniků, uvedeny následující informace: • výnosy za tento stát či jurisdikci, s výjimkou dividend placených mezi členskými entitami skupiny, • výsledek hospodaření před zdaněním příjmů za tento stát či jurisdikci, • zaplacená daň z příjmů v tomto státě či jurisdikci, • splatná daň z příjmů v tomto státě či jurisdikci, • základní kapitál za tento stát nebo jurisdikci, • kumulovaný výsledek hospodaření za tento stát nebo jurisdikci; kumulovaný výsledek hospodaření zásadně odpovídá výsledku hospodaření minulých let zvýšenému o výsledek hospodaření za současné vykazované účetní období a sníženému o část zisku vyplaceného v současném vykazovaném účetním období vlastníkům posuzované entity, • počet zaměstnanců za tento stát nebo jurisdikci, • hodnota jiných hmotných aktiv než peněžních prostředků nebo peněžních ekvivalentů za tento stát nebo jurisdikci; hmotná aktiva za tímto účelem nezahrnují peněžní prostředky ani peněžní ekvivalenty, nehmotná aktiva ani finanční aktiva. V písmeni b) jsou uvedeny informace o jednotlivých členských entitách této skupiny. O členských entitách se uvádí následující informace: • název členské entity, • stát nebo jurisdikce, ze kterých je tato entita (srov. § 13ze odst. 2), • stát nebo jurisdikce, podle kterých byla tato entita založena, pokud se liší od státu nebo jurisdikce v předchozím bodě; půjde zejména o případ pobočky, prostřednictvím které je vykonávána činnost ve stálé provozovně v jiném státě nebo jurisdikci, • charakteristika hlavního podnikání nebo jiné hlavní činnosti členské entity podle standardního formuláře:

o výzkum a vývoj o držení nebo správa duševního vlastnictví o nákup nebo zásobování o výroba nebo produkce o prodej, marketing nebo distribuce o služby správní, řídící nebo podpůrné o poskytování služeb nespřízněným stranám o financování uvnitř skupiny o regulované finanční služby o pojištění o držba podílů nebo jiných kapitálových nástrojů o neaktivní o jiné; v tomto případě se povaha činnosti vyplní ve zvláštní sekci formuláře pro

doplňkové informace

Podle písmene c) se ve zprávě podle zemí jako doplňující informace uvádí specifikace zdroje údajů uvedených v první části zprávy podle zemí (písm. a)). Při změně zdroje údajů mezi účetními obdobími je nutné tuto změnu odůvodnit (srov. odst. 3). Ve zprávě podle zemí se dále uvedou další doplňující informace k údajům podle písmen a) a b). Podrobnosti k jednotlivým požadovaným údajům stanoví pokyny k formuláři zprávy podle zemí za nadnárodní skupinu podniků. Pokyny dále stanoví další detaily ke způsobu vyplnění zprávy, jako je například přípustnost zaokrouhlování a přepočet počtu úvazků na počet zaměstnanců. K odstavci 2: V odstavci 2 jsou upřesněny další podrobnosti týkající se údajů uvedených ve zprávě podle zemí. Zpráva podle zemí za nadnárodní skupinu podniků je vždy sestavována za vykazované účetní období, za které se sestavuje konsolidovaná účetní závěrka této skupiny, přičemž údaje v ní musí být členěny podle jednotlivých států nebo jurisdikcí. Ve zprávě podle zemí musí být specifikována měna uvedených částek, která musí být pro všechny vykazované ukazatele a státy či jurisdikce jednotná. K odstavci 3: Odstavec 3 zakotvuje zásadu jednotnosti zdrojů údajů. Jejím obsahem je to, že při vyplňování zprávy podle zemí využívá nadnárodní skupina podniků každoročně konzistentně stejné zdroje údajů. Tato skupina se může rozhodnout použít údaje ze svých konsolidovaných výkazů, z povinných účetních závěrek samostatných entit, z regulačních účetních závěrek nebo z účetnictví pro vnitřní řízení. Z toho vyplývá, že není nutné vycházet pouze z konsolidované účetní závěrky, ale je možné konzistentně použít jiný zdroj údajů. Pokud se mezi vykazovanými účetními obdobími použitý zdroj údajů změní, vysvětlí tato skupina důvody změny a její důsledky v oddíle doplňujících informací zprávy podle zemí.

K odstavci 4: Pro účely zprávy podle zemí se za samostatnou členskou entitu nadnárodní skupiny podniků považuje také část členské entity (pobočka, organizační složka apod.), prostřednictvím které tato entita vykonává činnost ve stálé provozovně na území jiného státu nebo jurisdikce, než ve kterých je tato entita daňovým rezidentem. I přesto, že se tato část členské entity vykazuje ve zprávě samostatně, neukládá se jí oznamovací a ohlašovací povinnost a také tuto část nelze ohlásit jako zastupující mateřskou entitu nebo zastupující evropskou entitu. Odkazuje-li některé ustanovení na stát nebo jurisdikci, ze kterého je členská entita nadnárodní skupiny podniků, je tímto státem nebo jurisdikcí v případě členských entit uvedených v odstavci 4 nutno rozumět ten stát nebo jurisdikci, ve kterých se nachází stálá provozovna, ve které je vykonávána činnost. K odstavci 5: Základní náležitosti zprávy podle zemí upravuje odstavec 1. Nicméně v návaznosti na evropskou legislativu má mít zpráva podle zemí jednotný vzor. Tato skutečnost bude zajištěna tím, že příslušný vzor zprávy podle zemí a pokyny k jejímu vyplnění upravené evropským právem budou transponovány vyhláškou Ministerstva financí.

K § 13zj

Česká členská entita nadnárodní skupiny podniků, která podává oznámení podle § 13zl odst. 2, má povinnost vyvinout snahu o to, aby jí nejvyšší mateřská entita poskytla všechny informace, které potřebuje k sestavení úplné zprávy podle zemí. Jde zejména o informace uvedené v § 13zi. Tato povinnost se týká jak české členské entity nadnárodní skupiny podniků, která byla skupinou určená k podání zprávy za jiné entity (zastupující mateřská entita a zastupující evropská entita), tak entity která podává zprávu proto, že zprávu nepodala žádná jiná entita. Pokud česká členská entita nesplní řádně povinnost součinnosti s nejvyšší mateřskou entitou, může jí správce daně uložit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle § 13zp odst. 1 (srov. důvodovou zprávu k tomuto ustanovení). V případě, že nejvyšší mateřská entita odmítne součinnost s českou členskou entitou, která ji požádala o informace, musí česká členská entita tuto skutečnost oznámit správci daně (srov. § 13zp odst. 5). Ústřední kontaktní orgán následně informuje o nespolupracující nejvyšší mateřské entitě všechny členské státy Evropské unie (srov. § 13zq odst. 3).

K § 13zk

Zákon v § 13zk ukládá českým členským entitám povinnost uchovávat doklady, které se vztahují k sestavování zprávy podle zemí a plnění povinnosti součinnosti s nejvyšší mateřskou entitou. Účelem tohoto ustanovení je umožnit správci daně (Specializovanému finančnímu úřadu) kontrolovat plnění povinností uložených v tomto zákoně české členské entitě nadnárodní skupiny podniků. Aby mohl správce daně účinně kontrolovat plnění povinností, potřebuje k tomu doklady související s plněním těchto povinností. Zákonná lhůta, po kterou je česká členská entita povinna doklady uchovávat, je stanovena na 10 let od konce kalendářního roku, za který jsou povinnosti plněny, obdobně jako v případě § 13j. Podle čl. 25 odst. 4 směrnice DAC IV nesmí být informace zpracovávané podle směrnice uchovávány déle, než je nutné pro naplnění účelu vyplývajícího ze směrnice, resp. v souladu s pravidly členského státu upravujícími promlčecí lhůty. Délka lhůty je odvozena od maximální možné délky lhůty pro stanovení daně, která podle § 148 odst. 5 daňového řádu činí deset let. Lze předpokládat, že maximální možná délka lhůty pro stanovení daně bude obdobná i v jiných státech. I v případě, že by lhůta byla v jiném státě delší, nebude tím založena nerovnost ve vztahu k českým daňovým subjektům. Zákon české členské entitě neukládá, aby uchovávala zprávu podle zemí, protože ta je oznamována, a tedy ji má správce daně k dispozici.

K § 13zl

V § 13zl se stanovuje, za jakých podmínek má česká členská entita nadnárodní skupiny podniků oznamovací povinnost vůči správci daně.

START

Členská entita nemá Jde o českou Nepovinnost podávat v ČR členskou entitu? zprávu podle zemí

Ano § 13zl odst. 1

Je nejvyšší mateřskou Členská entita podává entitou nadnárodní skupinyAno zprávu podle zemí

podniků?Skupina podmínek č. 1:

• Ve státě nebo jurisdikci nejvyšší mateřské entity nedošlo k systémovému selhání nebo toto systémové selhání nebylo oznámeno české členské entitě. Ne • V případě, že nejvyšší mateřský subjekt není z EU dále: o Nejvyšší mateřská entita je povinna podat zprávu podle zemí ve svém státě nebo

Členská entita nemá

Jsou splněny všechnyjurisdikci.

povinnost podávat v ČRAno

podmínky ze skupiny č. 1?

zprávu podle zemí

o Tento stát nebo jurisdikce jsou státem vyměňujícím zprávy podle zemí.

Ne § 13zl odst. 3

Podala ve své jurisdikci za Je zastupujícíSelhal systémově skupinu zprávu podle zemíAnoAno entita ze státu EU?tento členský stát? zastupující entita? Ano

Ne Ne

Jsou splněny všechnyČlenská entita nemá podmínky ze skupinyAnopovinnost podávat v ČR č. 2?zprávu podle zemí Ne

Ne

Skupina podmínek č. 2:

§ 13zl odst. 2 • Stát nebo jurisdikce, ze kterých je zastupující entita vyžaduje podávání Členská entita podává zpráv podle zemí. zprávu podle zemí • Tento stát nebo jurisdikce jsou státem vyměňujícím zprávy podle zemí. • Tento stát nebo jurisdikce neoznámily ČR systémové selhání. • Zastupující entita oznámila svému státu nebo jurisdikci, že je zastupující entitou. • Česká členská entita oznámila správci daně tuto zastupující entitu.

Obrázek 5: Procesní diagram pro určení, zda posuzovaná česká členská entita má podávat

zprávu podle zemí nebo ne

K odstavci 1: Nejvyšší mateřská entita nadnárodní skupiny podniků, která je z České republiky (srov. § 13ze odst. 2) má vždy povinnost podat zprávu podle zemí za svou skupinu. Této povinnosti se nemůže žádným způsobem zprostit.

Pokud česká členská entita, která je nejvyšší mateřskou entitou, nesplní řádně oznamovací povinnost, může jí správce daně opakovaně uložit pořádkovou pokutu ve výši až 1 500 000 Kč podle § 13zp odst. 2 (srov. důvodovou zprávu k tomuto ustanovení). K odstavci 2: Jednotlivá česká členská entita nadnárodní skupiny podniků musí podat zprávu podle zemí namísto své nejvyšší mateřské entity, pokud je nejvyšší mateřská entita ze státu nebo jurisdikce, se kterými nelze očekávat výměnu zprávy podle zemí za tuto skupinu. Česká členská entita se může povinnosti podat zprávu podle zemí zprostit, pokud zprávu podle zemí za celou skupinu podá zastupující mateřská entita nebo zastupující evropská entita (odst. 3). Stejně tak se této povinnosti nezprostí, pokud je zastupující entita ze státu, který systémově selhal, pokud Ministerstvo financí toto systémové selhání zveřejnilo (odstavec 4). Výměnu zpráv podle zemí nelze v případě státu nebo jurisdikce, které nejsou členským státem Evropské unie, očekávat, pokud tento stát nebo jurisdikce nevyžadují podávání zpráv podle zemí, pokud tento stát nebo jurisdikce nejsou státem vyměňujícím zprávy podle zemí (§ 13zb) nebo pokud v tomto státě nebo jurisdikci došlo k systémovému selhání (§ 13zh). Aby mohla česká členská entita vyplnit zprávu podle zemí za celou nadnárodní skupinu podniků, potřebuje o této skupině relevantní informace, kterými zásadně disponuje pouze nejvyšší mateřská entita. Z toho důvodu musí česká členská entita vyvinout součinnost s nejvyšší mateřskou entitou (srov. § 13zj) a tyto informace od ní získat. Pokud nejvyšší mateřská entita odmítne poskytnout součinnost, musí o tom česká členská entita informovat správce daně a zároveň musí ve zprávě podle zemí uvést všechny informace, které jsou jí dostupné (srov. 13zp odst. 5). Pokud česká členská entita, která není nejvyšší mateřskou entitou, nesplní řádně oznamovací povinnost, může jí správce daně opakovaně uložit pořádkovou pokutu ve výši až 600 000 Kč podle § 13zp odst. 4, pokud se nezprostí odpovědnosti podle § 13zp odst. 5. V případě, že tato členská entita správci daně ohlásila, že jako zastupující entita podá zprávu podle zemí za jiné členské entity, zvyšuje se pokuta za porušení oznamovací povinnosti až na 1 500 000 Kč (§ 13zp odst. 3) a zároveň se neuplatní liberace podle § 13zp odst. 5. K odstavci 3: Česká členská entita se zprostí povinnosti podávat zprávu podle zemí (odstavec 2), pokud za ni, při splnění níže popsaných podmínek, podá zprávu podle zemí zastupující entita (tedy zastupující mateřská entita nebo zastupující evropská entita) ve svém státě nebo jurisdikci. To neplatí, pokud tento stát nebo jurisdikce systémově selhaly, a toto selhání bylo zveřejněno (odstavec 4). Zpráva podle zemí podaná zastupující entitou musí být úplná, nelze tedy uplatnit postup pro případ, kdy by nejvyšší mateřská entita odmítla poskytnout zastupující mateřské entitě součinnost (§ 13zp odst. 5). K odstavci 4: Protože nelze očekávat výměnu zpráv podle zemí se státem nebo jurisdikcí, které systémově selhaly, nelze ani nadnárodní skupině podniků umožnit vyhnout se výměně těchto zpráv tím, že by určila zastupující entitu z takového státu nebo jurisdikce. Z tohoto důvodu se zproštění povinnosti podat zprávu podle zemí uvedené v odstavci 3 neuplatní, pokud jsou tyto určené entity ze státu vyměňujícího zprávy podle zemí, který systémově selhal. Doplňující podmínkou je skutečnost, že Ministerstvo financí toto selhání zveřejnilo ve Finančním zpravodaji (§ 13zh). Na českou členskou entitu uvedenou v odstavci 2 tak dopadne povinnost podat zprávu podle zemí za svou skupinu.

K § 13zm

V § 13zm se stanovuje lhůta pro podání oznámení podle § 13zl. S ohledem na to, že se zprávy podle zemí sestavují za vykazované účetní období, za které je sestavována konsolidovaná účetní závěrka, váže se k tomuto vykazovanému období i lhůta pro podání oznámení.

K odstavci 1: Lhůta pro podání oznámení činí v souladu se směrnicí DAC IV 12 měsíců od konce vykazovaného účetního období. S ohledem na to, že účetní období, za které se sestavuje konsolidovaná účetní závěrka, nemusí být totožné s kalendářním rokem (například může jít o hospodářský rok, který začíná v jiném kalendářním měsíci než v lednu), lze očekávat, že pro různé skupiny nastane tato lhůta v různých kalendářních měsících. Plně se uplatní § 33 odst. 1 daňového řádu upravující počítání času. V případě, kdy konec lhůty připadne na nepracovní den, tak se posouvá na nejbližší pracovní den. K odstavci 2: Povinnosti české členské entity podle § 13zl jsou v určitých případech vázány na skutečnost, že bylo ve Finančním zpravodaji zveřejněno systémové selhání státu vyměňujícího zprávy podle zemí, ať už jde o stát nejvyšší mateřské entity, nebo jiné skupinou určené entity, která má za její členské entity podat oznámení. Česká členská entita má v takovém případě povinnost podat zprávu podle zemí za celou nadnárodní skupinu podniků. Ve Finančním zpravodaji ale toto selhání bude uveřejněno až ve chvíli, kdy se o něm Ministerstvo financí dozví. Protože je nutné české členské entitě poskytnout dostatek času pro sestavení této zprávy, navrhuje se stanovit, aby lhůta pro její oznámení neskončila dříve, než 3 měsíce po tomto zveřejnění. Důvodem je to, že po této entitě nelze spravedlivě požadovat, aby začala zprávu podle zemí sestavovat dříve, než ministerstvo toto selhání zveřejní.

K § 13zn

V § 13zn se české členské entitě nadnárodní skupiny podniků stanovuje povinnost ohlásit nejvyšší mateřskou entitu této skupiny a dále entitu, která bude podávat za tuto skupinu zprávu podle zemí. Správce daně informace z ohlášení využije ke kontrole povinností podávat oznámení podle § 13zl. Správce daně může uložit za nesplnění ohlašovací povinnosti pokutu nepeněžité povahy ve výši až 500 000 Kč podle § 247a odst. 1 písm. a) daňového řádu. K odstavci 1: Česká členská entita nadnárodní skupiny podniků v ohlášení uvede svou nejvyšší mateřskou entitu, a to včetně jejího státu nebo jurisdikce. V případě, že sama není touto nejvyšší mateřskou entitou, tak musí správci daně oznámit, zda je alespoň zastupující mateřskou entitou nebo zastupující evropskou entitou. Pokud česká členská entita není ani nejvyšší ani zastupující mateřskou ani zastupující evropskou entitou, tak musí správci daně ohlásit, zda za ni podá zprávu podle zemí jiná členská entita této skupiny, nebo zda tuto zprávu podá sama. Obdobně jako v ohlášení podle § 13t odst. 1 písm. b) uvede česká členská entita v ohlášení údaje nutné k technickému zabezpečení oznamování (k tomu více v důvodové zprávě k odstavci 3). K odstavci 2: Lhůta pro podání ohlášení se v souladu se směrnicí DAC IV stanovuje na poslední den prvního vykazovaného účetního období (srov. § 13zc odst. 3), za které se podává zpráva podle zemí. Ohlášení se tedy podává pouze jednou s výhradou změn v ohlášených údajích (srov. odstavec 4). K odstavci 3: Obdobně jako v § 13t odst. 3 se v návaznosti na § 56 daňového řádu, týkajícího se informační povinnosti správce daně, navrhuje, aby správce daně určil a zveřejnil údaje k technickému zabezpečení oznamování. Půjde zejména o emailovou adresu určenou pro komunikaci se správcem daně a dále o identifikátor IKMPSV (identifikátor Ministerstva práce a sociálních věcí) obsažený v zaručeném elektronickém podpisu kontaktní osoby, případně identifikátor její datové schránky.

Správce daně při zavádění oznamování podle tzv. Dohody FATCA informoval finanční instituce o obsahu okruhu údajů nutných k technickému zabezpečení oznamování dopisem, který jednorázově zaslal finančním institucím, o kterých předpokládal, že vedou oznamované americké účty. Ve výzvě tyto instituce informoval o tom, že jim pravděpodobně vznikne povinnost oznámit identifikační číslo přidělené kontaktním místem Spojených států amerických podle § 6 odst. 4 zákona č. 330/2014 Sb., informoval je, jakým způsobem mají toto oznámení podat a za užití § 6 odst. 2 daňového řádu, který zakotvuje zásadu spolupráce správce daně a osob zúčastněných na správě daní, je požádal o další údaje nutné k technickému zabezpečení oznamování. Popsaný způsob komunikace správce daně s adresáty zákona byl však výjimečný a v budoucnu se obdobné aktivní oslovování finančních institucí či jiných dotčených daňových subjektů nepředpokládá. Proto se navrhuje informovat dotčené daňové subjekty o obsahu pojmu „údaje nutné k technickému zabezpečení oznamování“ jiným způsobem. K odstavci 4: Obdobně jako v případě § 13t odst. 4 se navrhuje zakotvit povinnost ohlásit změny v nahlášených údajích. Navrhuje se stanovit lhůtu v délce 15 dní, podobně jako v případě změn v údajích podléhajících registrační povinnosti (§ 127 daňového řádu). Tímto způsobem může česká členská entita nadnárodní skupiny podniků ohlásit i změnu členské entity, která za ni podá zprávu podle zemí, například proto, že ve lhůtě pro podání zprávy podle zemí stát nebo jurisdikce nejvyšší mateřské nebo zastupující entity této skupiny systémově selžou.

K § 13zo

Ustanovení § 13zo vymezuje okruh způsobů, kterými lze podat oznámení podle § 13zl a ohlášení podle § 13zn. Toto ustanovení je speciální vůči § 71 a § 72 daňového řádu. K odstavci 1: Oznámení podle § 13zl a ohlášení podle § 13zn odst. 1 a odst. 4 se činí stejným způsobem jako v případě podání oznámení podle FATCA nebo globálního standardu (srov. § 13m). Tedy je umožněno podání pouze autentizovaným přístupem (identitou datové schránky či uznávaným elektronických podpisem), kdy je ověřena identita podatele. Text ustanovení vychází z § 13m, který je v souladu s novou českou legislativou transponující nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 910/2014 ze dne 23. července 2014 o elektronické identifikaci a službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce na vnitřním trhu a o zrušení směrnice 1999/93/ES (tzv. nařízení eIDAS). Důvodem pro vyloučení datových schránek je, že stejně jako v případě FATCA nebo globálního standardu je jediným místně příslušným správcem daně pro účely podání oznámení a ohlášení Specializovaný finanční úřad. Tento způsob byl zvolen s ohledem na maximální účelnost a hospodárnost při sběru dat a jejich předávání v rámci automatické výměny informací, umožňuje sběr dat v jednom centru s ověřením oprávněnosti podání, přičemž při vlastním podání jsou nastaveny kontrolní mechanismy, de facto znemožňující podání formálně chybných oznámení - možnost vzniku formálních vad podání bude díky elektronickému způsobu podání oznámení a nastavení elektronického portálu eliminována. Podání může být učiněno pouze ve tvaru a formátu určeném ústředním kontaktním orgánem, tento formát vychází z mezinárodních dohod a je jednotný pro všechny zúčastněné jurisdikce. Tímto je zajištěna eliminace chybovosti dat předávaných do zahraničí. Jde o specifická podání, kdy je velmi omezen okruh oznamujících subjektů, a je tedy neekonomické a neefektivní, aby byly pro potřeby podání oznámení/ohlášení vybudovány systémy stejného typu jako např. pro podávání daňových přiznání. Navíc, na základě oznámení resp. ohlášení není bezprostředně stanovena daňová povinnost oznamující osoby, nýbrž informace podle tohoto zákona slouží především pro účely rizikové analýzy. Stejně tak je zcela nadbytečné (a nákladné), aby byli určeni a proškoleni pracovníci na jednotlivých (krajských) FÚ pro případ podání mimo působnost SFÚ. Tímto způsobem podání je zajištěno náležité zacházení s daty a jejich ochrana.

Pokud by bylo umožněno podání i prostřednictvím datové schránky, mohlo by docházet k prodlení při zpracování a následném přeposílání na správce daně, kterým je podle § 8 odst. 2 Specializovaný finanční úřad. Navíc muže dojít k prodlevě, kdy při podání v chybném formátu se použijí postupy podle § 74 DŘ. Ustanovení odstavce 1 je speciální k § 71 daňového řádu a nahrazuje ho v plném rozsahu. Nelze tedy zejména užít tzv. e-tiskopisu, tedy podání dle § 71 odst. 3 daňového řádu, ale podání nelze učinit ani písemně nebo ústně do protokolu. K odstavci 2: V odstavci 2 je uvedeno zmocnění pro ústřední kontaktní orgán, kterým je Generální finanční ředitelství, aby vydal formát a strukturu pro uskutečnění podání. Generální finanční ředitelství tuto agendu fakticky zajišťovalo již v případě automatické výměny informací oznamovaných finančními institucemi (srov. důvodovou zprávu k novele § 13m odst. 2), a proto se navrhuje i v případě automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků stanovit tuto pravomoc také Generálnímu finančnímu ředitelství jako ústřednímu kontaktnímu orgánu, a nikoliv Specializovanému finančnímu úřadu v roli správce daně. Formátem se rozumí typ datového souboru, například XML, DOC, PDF, YAML či JPG. Lze předpokládat, že ústřední kontaktní orgán využije strojově čitelný formát XML (extensible markup language), běžně užívaný pro vzájemnou komunikaci informačních systémů. Strukturou se pak rozumí konkrétní uspořádání údajů v takovém datovém souboru, včetně požadavků na jejich tvar, četnost, umístění apod. K popisu struktury souboru ve formátu XML se standardně používá popis v jazyce XSD (XML schema definition).

K § 13zp

V § 13zp se stanovuje systém sankcí k zaručení funkčnosti oznamování zpráv podle zemí. Směrnice DAC IV ve svém článku 25a stanoví, že „členské státy stanoví sankce za porušení vnitrostátních předpisů přijatých na základě této směrnice týkající se automatické výměny informací oznamovaných nadnárodními skupinami podniků a přijmou veškerá opatření nezbytná k jejich uplatňování. Stanovené sankce musí být účinné, přiměřené a odrazující.“ S ohledem na to, že se subsidiárně postupuje podle daňového řádu, navrhují se dvě sankce, a to pořádková pokuta podle § 247 daňového řádu a pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle § 247a daňového řádu. Obě pokuty jsou sankcemi za platební delikty. Rozdíl mezi pokutami je ten, že pořádková pokuta je vynucovacího charakteru, tj. jejím uložením nutí správce daně daňový subjekt k určitému chování. Naproti tomu pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy je ryze sankční, protože u ní již není důvod cokoliv vynucovat (např. správce daně již registroval daňový subjekt ex offo). Z této logiky vychází i § 13zp, když v odstavci 1 jsou speciální skutkové podstaty pro pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy a v odstavcích 2 až 4 jsou speciální ustanovení vůči pořádkové pokutě. Při určování výše sankcí, které mají být účinné, přiměřené a odrazující je třeba vzít v úvahu skutečnost, že nadnárodní skupiny podniků tvoří propojený celek a tento zákon upravuje pouze takové skupiny, jejichž roční výnos přesahuje cca 20 miliard Kč. Vzhledem k mezinárodnímu charakteru nadnárodních skupin podniků by sankce stanovené tímto zákonem měly být v souladu se sankcemi, které bude možné za porušení oznamovací povinnosti uložit v zahraničí. Z tohoto důvodu byla provedena komparace připravované zahraniční úpravy:

Druh

Stát nebo jurisdikce Zavinění Výše sankce

sankce

NěmeckoPeněžitýÚmysl a hrubáv případě úmyslného zavinění:

trestnedbalostaž 5.000 € (~ 135 tis. Kč) v případě nedbalostního zavinění: až 2.500 € (~ 68 tis. Kč)

FranciePeněžitýObjektivní až 100.000 € (~ 2,7 mil Kč)

trest

Velká BritániePeněžitýObjektivní 300 £ (~ 10 tis. Kč) jednorázově

tresta dále 60 £ (~ 2 tis. Kč) denně po 30 dnech možno zvýšit až na 1.000 £ (~ 32 tis. Kč) denně

Spojené státyPeněžitýObjektivní 10.000 $ (~ 244 tis. Kč) americkétrest

po uplynutí 90 dní možno za každých 30 dní uložit dalších 10.000 $ až do celkové výše 50.000 $ (~ 1,2 mil. Kč)

Tabulka 2: Komparace připravovaných sankcí za nepodání zprávy podle zemí

Navrhuje se krýt sankcí jak splnění oznamovací povinnosti podle § 13zl tak povinnosti součinnosti podle § 13zj. Ohlašovací povinnost podle § 13zn je pak kryta přímo skutkovou podstatou pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy uvedené § 247a daňového řádu. V případě oznamovací povinnosti je zapotřebí, aby sankce měla vynucovací charakter. Z toho důvodu se navrhuje, obdobně jako v § 13n odst. 2, ukládat za porušení oznamovací povinnosti pořádkovou pokutu, kterou jde podle § 247 odst. 5 daňového řádu ukládat opakovaně, pokud dosavadní uložení pokuty nevedlo k nápravě a protiprávní stav trvá. Protože ustanovení § 247 daňového řádu obsahuje různé výše pokut, je nutné přímo stanovit výši sankce v § 13zp. Pokutu podle odstavce 1 za porušení povinnosti součinnosti lze uložit vedle pokut podle odstavců 2 a 3 za porušení oznamovací povinnosti, protože mají různé skutkové podstaty i různé objekty. Souběh pokuty podle odstavce 1 písm. b) a odstavce 2 je pojmově vyloučen, protože nejvyšší mateřská entita nemá povinnost součinnosti sama se sebou. Výši pokuty v konkrétním případě stanovuje správce daně s ohledem na povahu a závažnost jednání české členské entity v rámci svého správního uvážení. Meze této diskrece jsou uvedeny v § 248 daňového řádu.

Referentenentwurf des Bundesministeriums der Finanzen, Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und – verlagerungen. Dostupné z: http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/Gesetze/2016-06- 01-G-Umsetzung-EU-Amtshilferichtlinie-Massnahmen-Gewinnkuerzungen-verlagerungen.html Abgabenordnung. Dostupné z: https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/ LOI no 2015-1785 du 29 décembre 2015 de finances pour 2016. Dostupné z: https://www.legifrance.gouv.fr/affichTexte.do?cidTexte=JORFTEXT000031732865 Statutory instruments 2016 No. 237 Taxes. The Taxes (Base Erosion and Profit Shifting) (Country-By-Country Reporting) Regulations 2016. Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/uksi/2016/237/pdfs/uksi_20160237_en.pdf REG–109822–15, Notice of Proposed Rulemaking Country-by-Country Reporting. Dostupné z: https://www.irs.gov/irb/2016-14_IRB/ar13.html 26 U.S. Code § 6038 - Information reporting with respect to certain foreign corporations and partnerships. Dostupné z: http://uscode.house.gov/download/releasepoints/us/pl/114/165/pdf_usc26@114-165.zip K odstavci 1: Odstavec 1 navazuje na § 247a daňového řádu a rozšiřuje skutkovou podstatu pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy. Za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy lze jednorázově uložit pokutu ve výši až 500 000 Kč. Pokutu podle odstavce 1 lze uložit za nesplnění povinnosti součinnosti podle § 13zj, tedy v případě, kdy česká členská entita tuto povinnost nesplní řádně, případně pokud ji nesplní vůbec, a dále za nesplnění povinnosti uchovávat doklady podle § 13zk. V obou případech nemá smysl ukládat pokutu vynucovací povahy. Cílem sankce za porušení povinnosti součinnosti s nejvyšší mateřskou entitou není vynutit tuto součinnost, ale reagovat na to, že nesplněním této povinnosti mohlo dojít k ohrožení cíle získat řádně vyplněnou zprávu podle zemí. Součinnost s nejvyšší mateřskou entitou bude fakticky vynucena pořádkovou pokutou za porušení povinnosti při oznamování (srov. odstavce 3 a 4). V případě porušení povinnosti uchovávat doklady by pak ani opakované ukládání pokut nevedlo k nápravě, protože tyto dokumenty budou v danou chvíli již ztraceny. K odstavci 2: Nejzávažnějším porušením oznamovací povinnosti podle § 13zl je porušení oznamovací povinnosti nejvyšší mateřskou entitou. Protože je nejvyšší mateřská entita z České republiky, tedy ze státu, který vyžaduje podávání zpráv podle zemí a který plní své závazky, tedy v něm nedojde k systémovému selhání, neměla by žádná jiná členská entita této skupiny v žádném státě nebo jurisdikci povinnost podávat takovou zprávu. Porušení povinností českou nejvyšší mateřskou entitou by tedy znamenalo, že by se celá její skupina vyhnula oznamování ve všech státech vyměňujících zprávy podle zemí. Z toho důvodu musí být zajištěn účinný nástroj k vymožení povinnosti podat oznámení. Proto je sankce pro nejvyšší mateřskou entitu nadnárodní skupiny podniků, která poruší povinnosti při oznamování, vyšší než v případě řadových členských entit. K odstavci 3: Podobně závažným porušením oznamovací povinnosti je, pokud se ho dopustí česká členská entita, kterou skupina určila jako tu členskou entitu, která podá zprávu podle zemí za ostatní členské entity, ať už jako zastupující mateřská entita nebo jako zastupující evropská entita. V důsledku nesplnění její oznamovací povinnosti by se povinnost podat zprávu podle zemí přenesla na ostatní členské entity (pokud takové existují a jsou ze států či jurisdikcí, ve kterých se podává zpráva podle zemí). Tyto ostatní členské entity se ale mohou liberovat v případě, že jim nejvyšší mateřská entita odmítne poskytnout součinnost. Tím by mohl být zmařen cíl, získat za takovou skupinu úplnou zprávu podle zemí. Z toho důvodu se navrhuje zastupujícím členským entitám nadnárodních skupin podniků, které poruší povinnost při oznamování, stanovit stejnou sankci, jako nejvyšší mateřské entitě (srov. odstavec 2). K odstavci 4: Nesplnění povinností podle § 13zl odst. 2 českou členskou entitou, která není nejvyšší mateřskou entitou, zastupující mateřskou entitou ani zastupující evropskou entitou, je méně závažné než nesplnění povinností výše uvedených entit. Z toho důvodu se navrhuje stanovit horní mez sankce v nižší výši, než v případě nejvyšší mateřské entity (srov. odstavec 2) či zastupující mateřské entity nebo zastupující evropské entity (srov. odstavec 3). Pořádkovou pokutu nelze uložit, pokud nastanou okolnosti uvedené v odstavci 5. K odstavci 5: V odstavci 5 je reflektována skutečnost, že pouze nejvyšší mateřská entita nadnárodní skupiny podniků má k dispozici všechny údaje nutné k sestavení konsolidované účetní závěrky za celou tuto skupinu. Členská entita má proto povinnost součinnosti se svou nejvyšší mateřskou entitou, od které má požadovat veškeré údaje nutné k sestavení zprávy podle zemí za tuto skupinu.

V případě, kdy nejvyšší mateřská entita prokazatelně odmítne spolupráci s českou členskou entitou, musí tato entita v oznámení uvést všechny údaje, které jsou jí dostupné a které obdržela nebo sama získala. Zároveň musí tuto skutečnost oznámit správci daně, který nespolupracující nejvyšší mateřskou entitu oznámí všem dalším členským státům Evropské unie (srov. § 13zq odst. 3). Pokud česká členská entita řádně nepožádá svou nejvyšší mateřskou entitu nebo pokud ve zprávě podle zemí neuvede všechny informace, které má k dispozici, nebo pokud v oznámení neuvede, že jí nejvyšší mateřská entita odmítla poskytnout součinnost, tak se liberace podle tohoto odstavce nepoužije. V případě, že budou naplněny podmínky stanovené v odstavci 5, mohou nastat dvě situace. Správce daně buď řízení o uložení pořádkové pokuty vůbec nezahájí, nebo pokud ho například v důsledku proběhlé daňové kontroly již zahájil, tak toto řízení po doložení relevantních skutečností zastaví. Liberaci není možné uplatnit vůči zastupující mateřské entitě a zastupující evropské entitě nadnárodní skupiny podniků, protože tyto entity byly určeny samotnou skupinou k tomu, aby podaly za tuto skupinu zprávu podle zemí. Stejně tak nelze uplatnit vůči nejvyšší mateřské entitě (srov. důvodovou zprávu k odstavci 2). Správce daně má však i v těchto případech možnost správního uvážení a může zohlednit mimořádné okolnosti, které těmto entitám bránily v řádném splnění oznamovací povinnosti. V případě zastupující evropské entity by navíc možnost liberace byla v rozporu se směrnicí DAC IV, která stanoví, že členskou entitu nadnárodní skupiny podniků, která není způsobilá sestavit zprávu podle zemí za tuto skupinu, nelze určit zastupující evropskou entitou.

K § 13zq

V § 13zq je uveden postup ústředního kontaktního orgánu, kterým je podle § 6 Generální finanční ředitelství. K odstavci 1: Oznámená zpráva podle zemí za nadnárodní skupinu podniků se poskytuje těm státům vyměňujícím zprávy podle zemí, ke kterým mají vztah údaje uvedené v této zprávě, protože z těchto států nebo jurisdikcí jsou členské entity této skupiny. Zpráva podle zemí se nepředává všem státům vyměňujícím zprávy podle zemí, ale pouze těm státům, ze kterých jsou členské entity nadnárodní skupiny podniků, uvedené ve zprávě. Ve zprávě podle zemí se uvádějí samostatně i části členských entit nadnárodních skupin podniků vykonávající přeshraničně činnost ve stálé provozovně (srov. § 13zi odst. 4). Podle směrnice DAC IV a dokumentu podepsaného příslušnými orgány se má zpráva podle zemí poskytnout i státům a jurisdikcím, ve kterých se nacházejí stálé provozovny, ve kterých tyto členské entity vykonávají činnost. Tyto části členských entit se ale obecně nepovažují za samostatné členské entity nadnárodních skupin podniků, a proto nejsou zahrnuty v první větě odstavce 1. Proto se stanovuje zvláštní povinnost předat zprávu podle zemí i těmto státům a jurisdikcím. K odstavci 2: V odstavci 2 je stanovena lhůta pro poskytnutí oznámené zprávy podle zemí za nadnárodní skupinu podniků. Generální finanční ředitelství ji v roli ústředního kontaktního orgánu předá kontaktnímu místu jiného státu do 15 měsíců od konce vykazovaného účetního období této skupiny. S ohledem na lhůtu pro podání oznámení stanovenou v § 13zm, která činí 12 měsíců od konce účetního období této skupiny, má správce daně na poskytnutí oznámené zprávy zásadně 3 měsíce. S ohledem na to, že v případě systémového selhání státu vyměňujícího zprávy podle zemí může dojít k posunu lhůty pro podání oznámení (srov. § 13zm odst. 2), je třeba v návaznosti na to upravit i lhůtu pro předání informací. V takovém případě je třeba zprávu podle zemí předat kontaktnímu místu jiného státu neprodleně poté, kdy tuto zprávu správce daně obdrží.

K odstavci 3: V odstavci 3 je stanoven postup ústředního kontaktního orgánu, který obdrží oznámení podle § 13zp odst. 5 písm. c) o tom, že nejvyšší mateřská entita této skupiny odmítla poskytnout součinnost. Ústřední kontaktní orgán tuto informaci poskytne všem členským státům Evropské unie.

K bodu 21 (Příloha č. 2 oddíl V čl. C)

Nahrazení slova „jedním“ je legislativně technickou opravou, toto slovo bylo uvedeno ve špatném mluvnickém rodě.

K bodu 22 (Příloha č. 2 oddíl V čl. D bod 2 písm. a) a oddíl VI bod 2 písm. a))

V návaznosti na změnu definice pasivní nefinanční entity (srov. § 13d odst. 3 písm. b)) je nutno tuto změnu promítnout i do pravidel pro určování, zda je majitel dříve existujícího účtu pasivní nefinanční entitou.

K čl. II

K bodu 1: Protože ustanovení upravující lhůty a způsob podání oznámení mají procesní povahu, tak by absence tohoto přechodného ustanovení vedla k tomu, že by povinnost podat oznámení dopadla na ty členské entity nadnárodní skupiny podniků, jimž lhůta pro podání oznámení podle § 13zm odst. 1 uplynula po 4. červnu 2017, tedy po dni účinnosti tohoto zákona. S ohledem na to, že vykazované účetní období zpravidla končí ke konci kalendářního měsíce, pak by první taková lhůta uplynula k 30. červnu 2017 a týkala by se již vykazovaného účetního období, které trvalo od 1. července 2015 do 30. června 2016 (lhůta pro podání oznámení je 12 měsíců). V souladu s odstavcem 4 článku 8aa směrnice DAC IV se první oznámení zpráv podle zemí v případě nejvyšší mateřské entity nadnárodní skupiny podniků podává za vykazované účetní období začínající dne 1. ledna 2016 nebo později. K bodu 2: Obdobně jako v případě bodu 1 je nutné stanovit lhůtu pro první oznámení podle tohoto zákona pro ty české členské entity nadnárodní skupiny podniků, které nejsou nejvyššími mateřskými entitami této skupiny. Tyto skupiny mají nejvyšší mateřskou entitu mimo systém států a jurisdikcí, se kterými se vyměňují zprávy podle zemí (jinak by zprávu podle zemí oznamovaly přímo tyto nejvyšší mateřské entity). Podle druhého odstavce bodu 1 oddílu II přílohy III ke směrnici DAC IV lze o jeden rok odložit povinnost oznamování takovýchto entit. S ohledem na postavení zastupujících mateřských entit, které vystupují jako náhrada za nejvyšší mateřskou entitu, se navrhuje umožnit toto posunutí prvního vykazovaného účetního období pouze zastupujícím evropským entitám a členským entitám, které musejí podat zprávu podle zemí z toho důvodu, že tuto povinnost nemá nejvyšší mateřská entita a dále není určena zastupující mateřská entita a zastupující evropská entita. K bodu 3: Ohlášení podle § 13zn se podává nejpozději do konce vykazovaného účetního období. V případě některých entit však bude podáváno oznámení za vykazovaná účetní období, která skončila před nabytím účinnosti tohoto zákona (srov. body 1 a 2), případně skončí záhy po nabytí účinnosti tohoto zákona. Nadnárodní skupiny podniků musí přijmout opatření k provedení tohoto zákona. Z toho důvodu je nutné poskytnout českým členským entitám dostatečnou náhradní lhůtu pro podání ohlášení. Navrhuje se stanovit tuto lhůtu tak, aby skončila až 30. září 2017 (jde tedy zhruba o čtvrt roku). Podle tohoto bodu budou podávat ohlášení ty české členské entity, které • jsou nejvyšší mateřskou entitou, • jsou zastupující mateřskou entitou, • mají nejvyšší mateřskou entitu nebo zastupující mateřskou entitu v systému států a jurisdikcí, se kterými probíhá výměna zpráv podle zemí. K bodu 4: V souladu s odstavcem 4 článku 8aa směrnice DAC IV se první poskytnutí zprávy podle zemí jiným státům uskuteční ve lhůtě 18 měsíců namísto standardní lhůty 15 měsíců (srov. § 13zq odst. 1).

K čl. III

Účinnost zákona se navrhuje stanovit podle implementační lhůty ve směrnici DAC IV na 5. červen 2017. Pokud jde o část návrhu zákona, která se vztahuje k automatické výměně informací oznamovaných finančními institucemi, je nutné, aby tato ustanovení nabyla účinnosti co nejdříve, aby mohly finanční instituce na legislativní změnu reagovat s dostatečným předstihem před uplynutím lhůty pro oznamování, která končí k 30. červnu 2017.

V Praze dne 19. prosince 2016

Mgr. Bohuslav Sobotka, v. r. předseda vlády

Ing. Andrej Babiš, v. r. 1. místopředseda vlády a ministr financí