zákon č. 316/2025 Sb.

K části první (změna zákona o účetnictví) K čl. I: K bodu 1 (Poznámka pod čarou č. 1)

Výčet právních předpisů Evropské unie se v poznámce pod čarou č. 1 doplňuje o směrnici Komise v přenesené pravomoci (EU) 2023/2775 ze dne 17. října 2023, kterou se mění směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU, pokud jde o úpravy kritérií velikosti pro mikropodniky a malé, střední a velké podniky nebo skupiny. Uvedená směrnice Komise valorizuje částky hraničních hodnot, konkrétně aktiv a ročního úhrnu čistého obratu, které slouží ke kategorizaci účetních jednotek. Z toho důvodu je nutné ji zařadit do výčtu právních předpisů Evropské unie, které zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“), zapracovává a které jsou uvedeny v poznámce pod čarou č. 1.

K bodu 2 (§ 1b odst. 1 písm. a))

V § 1b a § 1c se navyšují hraniční hodnoty aktiv a ročního úhrnu čistého obratu stanovené jako dvě z kritérií pro zařazení účetní jednotky do příslušné kategorie. Toto navýšení vychází ze směrnice Komise v přenesené pravomoci (EU) 2023/2775 ze dne 17. října 2023 a je její transpozicí. V té jsou obecně navýšeny hraniční hodnoty sloužící k zařazení účetní jednotky do příslušné kategorie o přibližně 25 % v eurech, a to s ohledem na kumulovanou inflaci v eurozóně a Evropské unii v období od 1. ledna 2013 do 31. března 2023. Ta činila v eurozóně 24,3 % a v Evropské unii 27,2 %. Navýšené částky v Kč vychází z částek v EUR uvedených ve směrnici Komise a byly získány přepočtem na Kč způsobem uvedeným v čl. 3 odst. 9 směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU ze dne 26. června 2013 o ročních účetních závěrkách, konsolidovaných účetních závěrkách a souvisejících zprávách některých forem podniků, o změně směrnice Evropského parlamentu a Rady 2006/43/ES a o zrušení směrnic 78/660/EHS a 83/349/EHS (dále jen „účetní směrnice“).

K bodu 3 (§ 1b odst. 1 písm. b))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 4 (§ 1b odst. 2 písm. a))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 5 (§ 1b odst. 2 písm. b))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 6 (§ 1b odst. 3 písm. a))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 7 (§ 1b odst. 3 písm. b))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 8 (§ 1c odst. 1 písm. a))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 9 (§ 1c odst. 1 písm. b))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 10 (§ 1c odst. 2 písm. a))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 11 (§ 1c odst. 2 písm. b))

Viz odůvodnění k novelizačnímu bodu 2.

K bodu 12 (§ 21 odst. 3)

Navržená změna souvisí s transpozicí účinnosti dalších fází směrnice Evropského Parlamentu a Rady (EU) 2022/2464 ze dne 14. prosince 2022, kterou se mění nařízení (EU) č. 537/2014, směrnice 2004/109/ES, směrnice 2006/43/ES a směrnice 2013/34/EU, pokud jde o podávání zpráv o udržitelnosti (dále jen „CSRD“). Nově se má povinnost uvádět stanovené údaje o nehmotných zdrojích ve výroční zprávě vztahovat na širší okruh účetních jednotek, a nikoli pouze na účetní jednotky zahrnuté do 1. fáze účinnosti CSRD. První fází účinnosti CSRD se rozumí okruh účetních jednotek, na které se vztahuje povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti od 1. ledna 2024. V první fázi se tato povinnost týká pouze velkých účetních jednotek, které jsou současně subjektem veřejného zájmu a jejichž počet zaměstnanců za účetní období je vyšší než 500, a velké skupiny účetních jednotek s počtem zaměstnanců za účetní období vyšším než 500, jejichž ovládající osoba je subjektem veřejného zájmu. V důsledku navržené změny budou nově povinny ve výroční zprávě uvádět informace o nehmotných zdrojích všechny velké účetní jednotky, které jsou velkými účetními jednotkami pouze na základě své velikosti, resp. ty, co splňují kritéria pro zařazení mezi velké účetní jednotky uvedené v § 1b odst. 4. Tato povinnost se tak nebude vztahovat na subjekty veřejného zájmu s výjimkou těch, kteří jsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu nebo kteří by byli velkou účetní jednotkou, i pokud by nebyli subjekty veřejného zájmu. Kromě účetních jednotek splňujících kritéria podle § 1b odst. 4 se tato povinnost vztahuje rovněž i na účetní jednotky splňující kritéria pro zařazení do kategorie středních nebo malých účetních jednotek, jde-li o emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Další podmínkou, týkající se všech uvedených účetních jednotek, je, že musí jít o obchodní společnost, nebo o spořitelní a úvěrní družstvo nebo pojišťovnu (tedy u těchto dvou není omezena jejich právní forma).

K bodu 13 (§ 21 odst. 4)

Účelem této změny je zamezit duplicitě v údajích uváděných ve výroční zprávě a ve zprávě o udržitelnosti nebo konsolidované zprávě o udržitelnosti. Konkrétně se jedná o údaje uvedené v § 21 odst. 2 zákona o účetnictví (doposud ustanovené chybně odkazovalo na § 21 odst. 3). Tyto údaje nemusí účetní jednotka uvádět ve výroční zprávě, jestliže jsou touto účetní jednotkou uvedeny v jí vyhotovené zprávě o udržitelnosti nebo konsolidované zprávě o udržitelnosti. Jedná se o transpozice čl. 19a odst. 8 účetní směrnice ve znění CSRD.

K bodu 14 (§ 21 odst. 8)

Navrženou změnou se vypouští z uvedeného ustanovení povinnost ověřit zprávu o udržitelnosti auditorem, jestliže je zpráva o udržitelnosti vyhotovena účetní jednotkou, jejíž účetní závěrka musí být ověřena auditorem podle § 20 zákona o účetnictví. Povinnost ověření jednotlivých druhů zpráv o udržitelnosti se zakotvuje v ustanoveních zákona o účetnictví, které se týkají jednotlivých druhů zpráv o udržitelnosti.

K bodu 15 (§ 21a odst. 8)

Navržená změna v návaznosti na transpozici jednotlivých fází účinnosti CSRD doplňuje text ustanovení o zprávy o udržitelnosti, zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země, konsolidované zprávy o udržitelnosti a konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země, tak, aby bylo postaveno najisto, že se tyto zprávy zveřejňují stejným způsobem jako účetní závěrky nebo výroční zprávy. U vyjmenovaných typů zpráv o udržitelnosti totiž mohou nastat případy, kdy budou tyto zprávy zveřejňovány samostatně, a nikoli jako součást výroční zprávy účetní jednotky, která zprávu vyhotovila, protože tato účetní jednotka nebude vyhotovovat výroční zprávu nebo konsolidovanou výroční zprávu, jejichž by mohla být daná zpráva součástí. S ohledem na systematiku právní úpravy vyhotovování těchto zpráv se jeví jako nezbytné zachovat stejný postup zveřejňování samostatných zpráv o udržitelnosti jako v případě výročních zpráv nebo účetních závěrek. Takto stanovený postup zveřejňování se jeví vhodným i z pohledu účetních jednotek povinných vyhotovovat vyjmenované typy zpráv o udržitelnosti, které budou tyto zprávy zveřejňovat stejným způsobem jako jiné zprávy v rámci účetního výkaznictví.

K bodu 16 (§ 22 odst. 2)

Navrhuje se změna ustanovení § 22 odst. 2 v návaznosti transpozici jednotlivých fází účinnosti CSRD, kdy povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti a konsolidovanou zprávu o udržitelnosti za podmínek stanovených zákonem o účetnictví budou mít i spořitelní a úvěrová družstva a pojišťovny bez ohledu na svou právní formu, a to i v případě, kdy jsou ovládající osobou s výjimkou případů, kdy se jedná o výkon společného vlivu. Z toho důvodu je nezbytné zakotvit v zákoně o účetnictví, konkrétně v § 22 odst. 2, že účetní jednotky uvedené v prvním odstavci mají povinnost za podmínek stanovených zákonem o účetnictví sestavit konsolidovanou účetní závěrku, a tedy jsou konsolidující účetní jednotkou. Se zakotvením výše uvedených účetních jednotek jako konsolidujících účetních jednotek vyhotovujících konsolidovanou účetní závěrku souvisí i jejich povinnost vyhotovovat konsolidovanou výroční zprávu, jejíž součástí je podle § 32k odst. 1 konsolidovaná zpráva o udržitelnosti. To je v souladu i se směrnicí Rady ze dne 8. prosince 1986 o ročních účetních závěrkách a konsolidovaných účetních závěrkách bank a ostatních finančních institucí a směrnicí Rady ze dne 19. prosince 1991 o ročních účetních závěrkách a konsolidovaných účetních závěrkách pojišťoven. Za stávající právní úpravy by tak spořitelní a úvěrová družstva a pojišťovny, které nejsou obchodní společností a na které dopadá povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, byly povinny zveřejňovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti samostatně. Stávající právní úprava v § 32i odst. 3 zákona o účetnictví stanoví fikci, že pro účely zprávy o udržitelnosti a konsolidované zprávy o udržitelnosti se považuje za konsolidující účetní jednotku i družstvo, pokud je ovládající osobou. Takto vymezená fikce reflektuje pouze 1. fázi účinnosti CSRD a nikoli další, které jsou transponovány tímto zákonem. Pokud by bylo dané ustanovení ponecháno, povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti by se vztahovala na všechna družstva, což by bylo nad rámec CSRD. Tato stávající právní úprava rovněž neřeší další otázky spojené s konsolidací, a to vyhotovování konsolidovaných účetních závěrek nebo konsolidovaných výročních zpráv. Z toho důvodu nebylo přistoupeno k novelizaci ustanovení § 32i odst. 3 zákona o účetnictví, ale k jeho vypuštění bez náhrady a nahrazení právní úpravou v § 22 odst. 2 zákona o účetnictví, která řeší danou otázku komplexně.

K bodu 17 (§ 32f odst. 1) Navržená změna souvisí s transpozicí účinnosti dalších fází směrnice CSRD. Doposud (1. fáze) měla povinnost vyhotovit zprávu o udržitelnosti pouze velká účetní jednotka, která je současně subjektem veřejného zájmu a jejíž počet zaměstnanců za účetní období je vyšší než 500, a velká skupina účetních jednotek s počtem zaměstnanců za účetní období vyšším než 500, jejíž ovládající osoba je subjektem veřejného zájmu.

Zprávu o udržitelnosti je, po náběhu všech fází, povinna vyhotovit účetní jednotka, která je obchodní společností nebo je spořitelním a úvěrním družstvem nebo pojišťovnou (bez ohledu na právní formu) a je velkou účetní jednotkou nebo je střední nebo malou účetní jednotkou, jejíž investiční cenné papíry jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu. Pro účely určení kategorie účetní jednotky se v případě individuální zprávy o udržitelnosti neuplatní fikce podle § 1b odst. 5 písm. a), podle které se na subjekt veřejného zájmu hledí jako na velkou účetní jednotku. Pro posouzení, zda účetní jednotce vznikla povinnost vyhotovit zprávu o udržitelnosti, je tedy rozhodné, zda naplnila příslušné hraniční hodnoty pro zařazení do příslušné kategorie účetních jednotek, a je lhostejno, zda ji zákon o účetnictví označuje za subjekt veřejného zájmu, či nikoliv. Podle navrhovaného odstavce 1 písmene a) se povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti vztahuje nejen na obchodní společnosti, ale také na spořitelní a úvěrní družstva (která jsou vždy družstvem) a pojišťovny (které mohou mít jak formu obchodní společnosti, tak družstva). Důvodem je skutečnost, že tato povinnost se na základě čl. 1 odst. 3 účetní směrnice ve znění CSRD vztahuje na pojišťovny, zajišťovny, banky a spořitelní a úvěrní družstva bez ohledu na jejich právní formu, přičemž vedle spořitelních a úvěrních družstev mohou mít právní formu družstva rovněž pojišťovny podle zákona upravujícího pojišťovnictví.

K bodu 18 (§ 32f odst. 2)

Z důvodu novelizace § 32g odst. 1, kdy se nově výjimka z povinnosti vyhotovit zprávu o udržitelnosti podle tohoto odstavce týká pouze investičních fondů, jeví se z legislativního hlediska a z hlediska srozumitelnosti textu žádoucí nahrazení odkazu na ustanovení § 32g odst. 1 výslovným uvedením investičních fondů.

K bodu 19 (§ 32f odst. 3 až 5)

K odstavci 3: V případě zpráv o udržitelnosti, konsolidovaných zpráv o udržitelnosti, zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země a konsolidovaných zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země je nezbytné rozlišovat u subjektů veřejného zájmu jednotlivé kategorie účetních jednotek, do kterých by byly zařazeny, pokud by subjektem veřejného zájmu nebyly. To vyplývá z čl. 19a a 29a účetní směrnice a čl. 5 CSRD, ve kterých se rozlišují jednotlivé kategorie účetních jednotek v případě subjektů veřejného zájmu. V § 1b odst. 5 písm. a) zákona o účetnictví je zakotvena fikce, že subjekt veřejného zájmu je vždy velkou účetní jednotkou bez ohledu na výši aktiv, ročního úhrnu čistého obratu nebo průměrného počtu zaměstnanců v účetním období. Aby tak mohla být řádně a srozumitelně transponována právní úprava zpráv o udržitelnosti, konsolidovaných zpráv o udržitelnosti, zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země a konsolidovaných zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země do českého právního řádu, je nutné, aby se na ustanovení tohoto zákona, která se jich týkají, fikce podle § 1b nepoužila. Fikce, že subjekty veřejného zájmu jsou velkými účetními jednotkami, se tak neuplatní v případě ustanovení tohoto zákona, která se vztahují ke zprávě o udržitelnosti, konsolidované zprávě o udržitelnosti, zprávě o udržitelnosti osoby ze třetí země, konsolidované zprávě o udržitelnosti osoby ze třetí země a přechodných ustanovení týkajících se těchto zpráv a povinnosti je vyhotovovat.

K odstavci 4: Navrženou změnou se zakotvuje povinnost ověření zprávy o udržitelnosti auditorem. Povinné ověření auditorem se tak bude týkat veškerých zpráv o udržitelnosti. Obsah zprávy auditora o ověření zprávy o udržitelnosti upravuje § 20ab zákona č. 93/2009 Sb., o auditorech a o změně některých zákonů (zákon o auditorech), ve znění pozdějších předpisů. Z toho důvodu se odkazuje na zákon o auditorech v navrženém ustanovení. K odstavci 5: Zákon o účetnictví stanoví, které účetní jednotky musí vyhotovit zprávu o udržitelnosti, ale tím nebrání jiným účetním jednotkám ji vyhotovovat na základě vlastního rozhodnutí. Účetním jednotkám, které nemají zákonnou povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti a které se ji i přesto rozhodnou dobrovolně vyhotovit, se však stanoví povinnost, aby tato zpráva byla vyhotovena v souladu s obsahovými požadavky stanovenými pro zprávu o udržitelnosti v § 32h a 32ha, nebo podle mezinárodně přijatých standardů pro zprávy o udržitelnosti, které mohou klást nižší nároky na obsah těchto zpráv. Jako příklad mezinárodně uznávaných standardů lze uvést standardy GRI vydávané General Reporting Initiatives nebo standardy IFRS S vydávané IASB/ISSB (International Sustainability Standard Board). V opačném případě nemůže být dokument označen jako zpráva o udržitelnosti. Účelem zakotvení obsahových požadavků na zprávu o udržitelnosti účetní jednotky, která není ze zákona povinna tuto zprávu vyhotovovat, je zamezení možnosti vzniku účelových dokumentů označovaných jako zpráva o udržitelnosti, které by neměly srovnatelný obsah se zprávami vyhotovovanými účetními jednotkami, kterým jejich vyhotovení ukládá zákon, a mohly by tak uvádět jejich adresáty v omyl. Dobrovolně vyhotovený dokument označený jako konsolidovaná zpráva o udržitelnosti musí být ověřen auditorem za podmínek uvedených v § 20, tedy pokud se jedná o dokument účetní jednotky tam uvedené. Rozsah ověření a obsah zprávy auditora bude totožný, jako by se jednalo o zprávu o udržitelnosti. Vzhledem k tomu, že věta první odkazuje na celý § 32h, platí, že i dobrovolně vyhotovený dokument označený jako zpráva o udržitelnosti je součástí výroční zprávy (viz § 32h odst. 1 věta první). Dobrovolně však mohou tento dokument vyhotovit i účetní jednotky, které nevyhotovují výroční zprávu; v takové situaci dokument označený jako zpráva o udržitelnosti nemusí být součástí výroční zprávy a bude zveřejňován spolu se zprávou auditora jako samostatný dokument (viz § 32h odst. 1 věta druhá).

K bodu 20 (§ 32g odst. 1)

Z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti jsou trvale osvobozeny účetní jednotky, které jsou investičními fondy, a to na základě čl. 1 odst. 3 účetní směrnice ve znění CSRD.

K bodu 21 (§ 32g odst. 2 písm. a)

Navržená změna reflektuje transpozici jednotlivých fází CSRD ve vztahu ke zprávám o udržitelnosti a konsolidovaným zprávám o udržitelnosti. Znění tohoto ustanovení je nezbytné novelizovat, jelikož povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti se má vztahovat i na malé účetní jednotky a střední účetní jednotky (podle kritérií uvedených v § 1b), které jsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Podmínky osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti je tak třeba upravit v tom smyslu, aby se vztahovaly na všechny fáze účinnosti CSRD. Současné znění tohoto ustanovení reflektuje pouze 1. fázi transpozice CSRD, kdy povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti mají pouze velké účetní jednotky splňující stanovené podmínky. Výjimka podle § 32g odst. 2 se podle účetní směrnice nemá vztahovat na velkou účetní jednotku (podle kritérií uvedených v § 1b), která je emitentem investičních cenných papírů. Na malé a střední účetní jednotky, které jsou takovými emitenty, se však vztahovat má, a proto je třeba negativní podmínku v § 32g odst. 2 písm. a) upravit tak, aby tyto účetní jednotky z výjimky nevylučovala.

K bodu 22 (§ 32g odst. 2 písm. b))

V § 32g odst. 2 zákona o účetnictví se vypouští písmeno b) z důvodu jeho nadbytečnosti, jelikož podmínka v něm obsažená již vyplývá z ustanovení nově označeného jako § 32g odst. 2 písm. b) bod 1. V něm se jako podmínka pro osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti stanoví uvedení informací o konsolidující účetní jednotce a všech jejích konsolidovaných účetních jednotkách v konsolidované výroční zprávě nebo konsolidované zprávě vedení jiné konsolidující osoby z Evropské unie. Z toho na nade vši pochybnost vyplývá, že účetní jednotka, která má být osvobozena z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, včetně všech svých konsolidovaných účetních jednotek, musí být zahrnuta do jednoho konsolidačního celku jiné konsolidující osoby z Evropské unie.

K bodu 23 (§32g odst. 2 písmeno b))

Navržená změna ustanovení § 32g odst. 2 písm. b) zákona o účetnictví zpřesňuje formulaci podmínek, při jejichž splnění je účetní jednotka osvobozena z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti.

K bodu 24 (§ 32g odst. 2 písm. c))

Navržená změna ustanovení § 32g odst. 2 písm. c) zákona o účetnictví zpřesňuje formulaci podmínek, při jejichž splnění je účetní jednotka osvobozena z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti. Může totiž nastat situace, kdy přestože je účetní jednotka osvobozena od povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, není osvobozena od povinnosti vyhotovit konsolidovanou výroční zprávu, protože podmínky pro osvobození od těchto dvou povinností nejsou totožné, a v takovém případě by nevyhotovovala výroční zprávu, ale pouze konsolidovanou výroční zprávu (viz § 22b odst. 2 věta čtvrtá).

K bodu 25 (§ 32g odst. 3 písm. a))

Navržená změna reflektuje jednotlivé fáze transpozice účetní směrnice ve znění CSRD ve vztahu ke zprávám o udržitelnosti a konsolidovaným zprávám o udržitelnosti. Znění tohoto ustanovení je nezbytné změnit, jelikož povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti se má vztahovat i na malé účetní jednotky a střední účetní jednotky (podle kritérií uvedených v § 1b), které jsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Podmínky osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti je tak třeba upravit v tom smyslu, aby se vztahovaly na všechny fáze účinnosti CSRD. Současné znění tohoto ustanovení reflektuje pouze 1. fázi transpozice účetní směrnice ve znění CSRD, kdy povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti mají pouze velké účetní jednotky, splňující stanovené podmínky. Výjimka podle § 32g odst. 3 se podle účetní směrnice nemá vztahovat na velkou účetní jednotku (podle kritérií uvedených v § 1b), která je emitentem investičních cenných papírů. Na malé a střední účetní jednotky, které jsou takovými emitenty, se však vztahovat má, a proto je třeba negativní podmínku v § 32g odst. 3 písm. a) upravit tak, aby tyto účetní jednotky z výjimky nevylučovala.

K bodu 26 (§ 32g odst. 3 písm. b))

V § 32g odst. 3 zákona o účetnictví se vypouští písmeno b) z důvodu jeho nadbytečnosti, jelikož podmínka v něm obsažená již vyplývá z ustanovení nově označeného jako § 32j odst.

3 písm. b) bod 1. V něm se jako podmínka pro osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti stanoví uvedení informací o konsolidující účetní jednotce a všech jejích konsolidovaných účetních jednotkách v konsolidované výroční zprávě nebo konsolidované zprávě vedení jiné konsolidující osoby ze třetí země. Z toho na nade vši pochybnost vyplývá, že účetní jednotka, která má být osvobozena z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, včetně všech svých konsolidovaných účetních jednotek, musí být zahrnuta do jednoho konsolidačního celku konsolidující osoby ze třetí země.

K bodu 27 (§ 32g odst. 3 písm. b))

Navržená změna ustanovení § 32g odst. 3 písm. b) zakotvuje legislativní zkratku „jiná konsolidující osoba ze třetí země“, která byla doposud zavedena v rušeném písmenu b). Jinou konsolidující osobou tak může být pouze zahraniční osoba, která se řídí právem státu, který není členem Evropské unie.

K bodu 28 (§ 32g odst. 3 písm. b) bod 2)

Jde o legislativně technickou úpravu s cílem konkretizovat odkazy na právní předpisy Evropské unie týkající se standardů vyhotovování zpráv o udržitelnosti.

Vkládá se poznámka pod čarou č. 48, která odkazuje na nařízení Komise v přenesené pravomoci (EU) 2023/2772 ze dne 31. července 2023, kterým se doplňuje směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU, pokud jde o standardy pro podávání zpráv o udržitelnosti. V tomto nařízení jsou stanoveny standardy pro vyhotovování zpráv o udržitelnosti. K tomuto nařízení vydala Evropská komise korigendum, které obsahuje opravy jak v anglické (původní) verzi nařízení, tak i v českém znění. K bodu 29 (poznámka pod čarou č. 45)

Opravuje se nepřesnost v názvu nařízení Komise.

K bodu 30 (§ 32g odst. 3 písm. b) bod 6)

Navržená změna tohoto ustanovení zakotvuje jako podmínku osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, aby konsolidovaná zpráva o udržitelnosti, kterou vyhotovila její konsolidující osoba ze třetí země, byla zveřejněna ve veřejném rejstříku, ve kterém je zapsána konsolidovaná účetní jednotka, která má být z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti osvobozena, a to ve lhůtě stanovené zákonem o účetnictví nebo jiným právním předpisem pro zveřejnění její výroční zprávy (jejíž součástí by v případě absence osvobození zpráva o udržitelnosti byla). Cílem této změny je upřesnění tohoto ustanovení, aby lépe odpovídalo smyslu a účelu čl. 19a odst. 9 a 10 účetní směrnice, které stanoví výjimky z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti. Navrženou změnou bude zajištěno, aby konsolidovaná účetní jednotka nebyla ze své povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti osvobozena dříve, než bude zveřejněna konsolidovaná zpráva o udržitelnosti jiné konsolidující osoby ze třetí země. Tím je zajištěno, že budou zveřejněny informace týkající se udržitelnosti ve vztahu ke konsolidované účetní jednotce, a to buď v jí vyhotovené zprávě o udržitelnosti, nebo v konsolidované zprávě o udržitelnosti vyhotovené její konsolidující osobou ze třetí země.

K bodu 31 (§ 32g odst. 3 písm. c))

Navržená změna ustanovení § 32g odst. 3 písm. c) zákona o účetnictví zpřesňuje formulaci podmínek, při jejichž splnění je účetní jednotka osvobozena z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti. Může totiž nastat situace, kdy přestože je účetní jednotka osvobozena od povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, není osvobozen od povinnosti vyhotovit konsolidovanou výroční zprávu, protože podmínky pro osvobození od těchto dvou povinností nejsou totožné, a v takovém případě by nevyhotovovala výroční zprávu, ale pouze konsolidovanou výroční zprávu (viz § 22b odst. 2 věta čtvrtá).

K bodu 32 (§ 32h odst. 1) Zpráva o udržitelnosti je podle § 32h odst. 1 věty první zákona o účetnictví samostatným oddílem konsolidované výroční zprávy. V praxi ovšem mohou nastat případy, kdy povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti bude mít účetní jednotka, která však není povinna sestavovat výroční zprávu. V takovém případě účetní jednotka zveřejní jí vyhotovenou zprávu o udržitelnosti uložením do sbírky listin veřejného rejstříku, v němž je zapsána, za podmínek uvedených v § 21a. Obdobný postup zveřejňování zprávy o udržitelnosti jako v případě výroční zprávy je zvolen z důvodu zabránění dvojkolejnosti při zveřejňování konsolidované zprávy o udržitelnosti ve smyslu lhůt a místa zveřejnění. K bodu 33 (§ 32h odst. 6)

V § 32h odst. 6 zákona o účetnictví se vypouští věta druhá z důvodu, že dané pravidlo nemá platit obecně, ale jen po určitou dobu, a to podle toho, do jaké fáze náběhu CSRD daná účetní jednotka patří. V prvních 3 letech od vzniku povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti a konsolidovanou zprávu o udržitelnosti je totiž stanoven ve vztahu k povinně uváděným informacím o hodnotovém řetězci odlišný režim, kdy je možné tyto informace neuvádět za podmínky, že účetní jednotka vyvine úsilí k jejich získání a popíše, proč je nebylo možné získat. S ohledem na skutečnosti uvedené v předchozím odstavci je nutné vypustit větu druhou a tuto časově ohraničenou výjimku upravit v přechodných ustanoveních pro jednotlivé fáze transpozice účetní směrnice ve znění CSRD. Konkrétně je tato výjimka zakotvena v bodě 9 přechodných ustanovení.

K bodu 34 (§ 32h odst. 9)

Vkládá se nový odstavec 9, který má zajistit právní jistotu účetních jednotek, na které dopadá povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, v tom smyslu, že i informace uvedené v čl. 8 nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) 2020/852 ze dne 18. června 2020 o zřízení rámce pro usnadnění udržitelných investic (dále jen „nařízení o taxonomii“) jsou součástí těchto zpráv a zároveň tak v kombinaci s odstavcem 11 jsou tyto informace jako součást těchto zpráv značkovány postupem uvedeným v daném ustanovení. Povinnost uvádět nefinanční informace měly pouze velké účetní jednotky, které jsou subjektem veřejného zájmu s počtem zaměstnanců větším než 500, a účetní jednotky, které jsou subjektem veřejného zájmu a jsou současně mateřským podnikem velké skupiny účetních jednotek s počtem zaměstnanců vyšším než 500. Tím, že došlo k rozšíření působnosti čl. 19a a 29a směrnice 2013/34/EU i na další účetní jednotky, došlo nepřímo i k rozšíření povinných subjektů podle čl. 8 nařízení o taxonomii. Článek 8 nařízení o taxonomii stanoví, že účetní jednotky (podniky), které mají podle čl. 19a a 29a směrnice 2013/34/EU povinnost vyhotovit zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, uvedou nefinanční informace v přehledu nefinančních informací, resp. konsolidovaném přehledu nefinančních informací. Směrnicí CSRD byl však mimo jiné novelizován článek 19a a čl. 29a v tom smyslu, že povinné účetní jednotky vyhotovují namísto přehledu nefinančních informací nebo konsolidovaného přehledu nefinančních informací zprávu o udržitelnosti, resp. konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Tím, že nedošlo ke změně v čl. 8 nařízení o taxonomii v tom smyslu, že přehled nefinančních informací je nahrazen zprávou o udržitelnosti, může docházet k nesprávné interpretaci čl. 8 nařízení o taxonomii v tom smyslu, že se vedle zprávy o udržitelnosti vyhotovuje i přehled nefinančních informací. Navrhované ustanovení netransponuje požadavky nařízení o taxonomii ani nijak nemodifikuje povinnost čl. 8 nařízení o taxonomii. Povinnost uvádět informace podle nařízení o taxonomii i nadále primárně vychází z tohoto nařízení.

K bodu 35 (§ 32h odst. 10) Upravuje se odkaz na dané standardy, a to přímo na nařízení Komise v přenesené pravomoci (EU) 2023/2772 ze dne 31. července 2023, kterým se doplňuje směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU, pokud jde o standardy pro podávání zpráv o udržitelnosti. K bodu 36 (§ 32ha)

Vkládané ustanovení § 32ha obsahuje zvláštní úpravu pro zjednodušený obsah zprávy o udržitelnosti vyhotovované středními a malými účetními jednotkami, malými a nepříliš složitými institucemi ve smyslu čl. 4 odst. 1 bod 145 nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 575/2013 ze dne 26. června 2013, o obezřetnostních požadavcích na úvěrové instituce a o změně nařízení (EU) č. 648/2012, a účetními jednotkami, které jsou kaptivními pojišťovnami nebo kaptivními zajišťovnami podle zákona upravujícího pojišťovnictví. Tyto účetní jednotky nemusí vyhotovovat své individuální zprávy o udržitelnosti v plném rozsahu a mohou do nich zahrnout pouze vybrané informace. Vyhotovuje-li účetní jednotka zprávu o udržitelnosti v takto zjednodušeném rozsahu, v souladu s odstavcem 2 při vyhotovování této zprávy postupuje podle speciálních standardů pro podávání zpráv o udržitelnosti pro malé a střední podniky přijatých Evropskou komisí.

K bodu 37 (poznámka pod čarou č. 43)

Upřesňuje se, že se použije dané ustanovení v platném znění.

K bodu 38 (§ 32i odst. 1)

Toto ustanovení vymezuje podobným způsobem jako v případě zprávy o udržitelnosti, které konsolidující účetní jednotky jsou povinny vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Ustanovení § 32i vychází z čl. 29a odst. 1 účetní směrnice ve znění CSRD a z čl. 1 odst. 3 účetní směrnice ve znění CSRD. Povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti je ukládána konsolidující účetní jednotce, která je konsolidující účetní jednotkou velké skupiny. Z toho, že jde o konsolidující účetní jednotku, ve spojení s § 22 odst. 2 vyplývá, že se ustanovení vztahuje pouze na obchodní společnosti a spořitelní a úvěrní družstva a pojišťovny. Velikost samotné konsolidující účetní jednotky, resp. splnění některých hodnotových kritérií pro její kategorizaci, nejsou pro vznik povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti relevantní. Novelizovat toto ustanovení navrženým způsobem je nezbytné z důvodu, že stávající znění tohoto ustanovení reflektuje pouze první fázi účinnosti CSRD ve vztahu ke vzniku povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti a nereflektuje zbývající fáze účinnosti CSRD.

K bodu 39 (§ 32i odst. 2)

Z důvodu, že se výjimka z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti podle § 32j odst. 1 týká pouze investičních fondů, jeví se z legislativního hlediska a z hlediska srozumitelnosti textu žádoucí nahrazení odkazu na ustanovení § 32j odst. 1 výslovným uvedením investičních fondů.

K bodu 40 (§ 32i odst. 3)

Vypuštění stávajícího znění § 32i odstavce 3 zákona o účetnictví je nezbytné z důvodu, že se v § 22 odst. 2 zákona o účetnictví tímto zákonem zakotvuje povinnost vyjmenovaným družstvům vyhotovovat konsolidovanou účetní závěrku, čímž se stávají konsolidujícími účetními jednotkami. Stávající znění § 32i odst. 3 obsahující fikci, že vyjmenovaná družstva jsou pro účely zpráv o udržitelnosti a konsolidovaných zpráv o udržitelnosti konsolidujícími účetními jednotkami, se stalo nadbytečným a z toho důvodu je vypuštěno bez náhrady. Vyjmenovanými družstvy se rozumí spořitelní a úvěrová družstva nebo pojišťovny. Navrženou změnou se zakotvuje v odst. 3 povinnost ověření konsolidované zprávy o udržitelnosti auditorem. Povinné ověření auditorem se tak bude týkat veškerých konsolidovaných zpráv o udržitelnosti. Obsah zprávy auditora upravuje §20ab zákona č. 93/2009 Sb., o auditorech a o změně některých zákonů (zákon o auditorech), ve znění pozdějších předpisů, který se týká ověření zprávy o udržitelnosti. Z toho důvodu je na zákon o auditorech odkazováno v navrhovaném ustanovení.

K bodu 41 (§ 32i odst. 4)

Nově zakotvené ustanovení § 32i odst. 4 reaguje na skutečnost, že konsolidovanou zprávu o udržitelnosti může vyhotovovat i jiná konsolidující účetní jednotka než ta, která má povinnost ji vyhotovovat. Účetním jednotkám, které nemají povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti a které se ji i přesto rozhodnou dobrovolně vyhotovit, se stanoví povinnost, aby tato zpráva byla vyhotovena v souladu s obsahovými požadavky stanovenými pro konsolidovanou zprávu o udržitelnosti v § 32k, nebo podle mezinárodně přijatých standardů pro konsolidované zprávy o udržitelnosti, které mohou klást nižší nároky na obsah těchto zpráv. Jako příklad mezinárodně uznávaných standardů lze uvést standardy GRI vydávané General Reporting Initiatives nebo standardy IFRS S vydávané IASB/ISSAB (International Sustainability Standard Board). V opačném případě nesmí být dokument označen jako zpráva o udržitelnosti. Účelem zakotvení obsahových požadavků na konsolidovanou zprávu o udržitelnosti účetní jednotky, která není povinna tuto zprávu vyhotovovat, je zamezení možnosti vzniku účelových dokumentů označovaných jako konsolidovaná zpráva o udržitelnosti, které by neměly srovnatelný obsah se zprávami vyhotovovanými účetními jednotkami, kterým jejich vyhotovení ukládá zákon, a mohly by tak uvádět jejich adresáty v omyl. Dobrovolně vyhotovený dokument označený jako konsolidovaná zpráva o udržitelnosti musí být ověřen auditorem v každém jednotlivém případě. Rozsah ověření a obsah zprávy auditora bude totožný, jako by se jednalo o zprávu o udržitelnosti. Vzhledem k tomu, že věta první odkazuje na celý § 32k, platí, že i dobrovolně vyhotovený dokument označený jako konsolidovaná zpráva o udržitelnosti je součástí konsolidované výroční zprávy (viz § 32k odst. 1 věta první). Dobrovolně však mohou tento dokument vyhotovit i účetní jednotky, které nevyhotovují konsolidovanou výroční zprávu; v takové situaci dokument označený jako konsolidovaná zpráva o udržitelnosti nemusí být podle § 32i odst. 4 věty třetí součástí konsolidované výroční zprávy a bude tedy zveřejňován spolu se zprávou o ověření jako samostatný dokument (viz § 32k odst. 1 věta druhá).

K bodu 42 (§ 32j odst. odst. 2 písm. a))

Navržená změna reaguje na chybnou transpozici čl. 29a odst. 8 a 9 účetní směrnice ve znění CSRD v tomto zákoně, kdy výjimka z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti podle § 32j odst. 2 se při splnění stanovených podmínek podle současné právní úpravy může týkat všech kategorií účetních jednotek s výjimkou velkých účetních jednotek. Dle čl. 29a odst. 9 účetní směrnice se však výjimka uvedená v § 32j odst. 2 nemůže týkat pouze těch velkých účetních jednotek, které jsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Z toho důvodu je nezbytná změna § 32j odst. 2 písm. a) v tom smyslu, aby se výjimka z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti týkala i velkých účetních jednotek, které nejsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Stejně tak nemají být z výjimky vyloučeny všechny účetní jednotky, které jsou emitenty cenných papírů, ale výjimka se může vztahovat na tyto emitenty, pokud jsou malou nebo střední účetní jednotku (podle kritérií uvedených v § 1b). Doposud uvedené negativní podmínky v písmenech a) a b) tak mají bránit výjimce z povinnosti vyhotovit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti pouze tehdy, pokud jsou splněny obě najednou, proto jsou sloučeny do jednoho písmena. V návaznosti na tuto změnu je rovněž dále nezbytné vypustit ustanovení § 32j odst. 2 písm. b) bez náhrady.

K bodu 43 (§ 32j odst. 2 písm. b) a c))

V § 32j odst. 2 zákona o účetnictví se vypouští písmeno c) z důvodu jeho nadbytečnosti, jelikož podmínka v něm obsažená již vyplývá z ustanovení nově označeného jako § 32j odst. 3 písm.

b) bod 1. V něm se jako podmínka pro osvobození z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti stanoví uvedení informací o konsolidující účetní jednotce a všech jejích konsolidovaných účetních jednotkách v konsolidované výroční zprávě nebo konsolidované zprávě vedení jiné konsolidující osoby z Evropské unie. Z toho na nade vši pochybnost vyplývá, že účetní jednotka, která má být osvobozena z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, včetně všech svých konsolidovaných účetních jednotek, musí být zahrnuta do jednoho konsolidačního celku konsolidující osoby z Evropské unie. Písmeno b) se z téhož ustanovení vypouští v přímé návaznosti na navrženou změnu v § 32j odst. 2 písm. a).

K bodu 44 (§ 32j odst. 2 písm. b))

Navržená změna ustanovení § 32j odst. 2 písm. b) zákona o účetnictví zpřesňuje formulaci podmínek, při jejichž splnění je účetní jednotka osvobozena z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti.

K bodu 45 (§ 32j odst. 2 písm. c))

Navržená změna ustanovení § 32j odst. 2 písm. c) zákona o účetnictví zpřesňuje formulaci podmínek, při jejichž splnění je účetní jednotka osvobozena z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Může totiž nastat situace, kdy přestože je účetní jednotka osvobozena od povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, není osvobozen od povinnosti vyhotovit konsolidovanou výroční zprávu, protože podmínky pro osvobození od těchto dvou povinností nejsou totožné, a v takovém případě by nevyhotovovala výroční zprávu, ale pouze konsolidovanou výroční zprávu (viz § 22b odst. 2 věta čtvrtá).

K bodu 46 (§ 32j odst. odst. 3 písm. a))

Navržená změna reaguje na chybnou transpozici čl. 29a odst. 8 a 9 účetní směrnice ve znění CSRD v tomto zákoně, kdy výjimka z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti podle § 32j odst. 3 se při splnění stanovených podmínek podle současné právní úpravy může týkat všech kategorií účetních jednotek s výjimkou velkých účetních jednotek. Dle čl. 29a odst. 9 účetní směrnice se však výjimka uvedená v § 32j odst. 3 nemůže týkat pouze těch velkých účetních jednotek, které jsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Z toho důvodu je nezbytná změna § 32j odst. 3 písm. a), v tom smyslu, aby se výjimka z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti týkala i velkých účetních jednotek, které nejsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Stejně tak nemají být z výjimky vyloučeny všechny účetní jednotky, které jsou emitenty cenných papírů, ale výjimka se může vztahovat na tyto emitenty, pokud jsou malou nebo střední účetní jednotku (podle kritérií uvedených v § 1b). Doposud uvedené negativní podmínky v písmenech a) a b) tak mají bránit výjimce z povinnosti vyhotovit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti pouze tehdy, pokud jsou splněny obě najednou, proto jsou sloučeny do jednoho písmena. V návaznosti na tuto změnu je rovněž dále nezbytné vypustit ustanovení § 32j odst. 3 písm. b) bez náhrady.

K bodu 47 (§ 32j odst. 3 písm. b) a c))

V § 32j odst. 3 se vypouští písmeno c) z důvodu jeho nadbytečnosti, jelikož podmínka v něm obsažená již vyplývá z ustanovení nově označeného jako § 32j odst. 3 písm. b) bod 1. V něm se jako podmínka pro osvobození z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti stanoví uvedení informací o konsolidující účetní jednotce a všech jejích konsolidovaných účetních jednotkách v konsolidované výroční zprávě nebo konsolidované zprávě vedení jiné konsolidující osoby ze třetí země. Z toho na nade vši pochybnost vyplývá, že účetní jednotka, která má být osvobozena z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, včetně všech svých konsolidovaných účetních jednotek musí být zahrnuta do jednoho konsolidačního celku konsolidující osoby ze třetí země. Písmeno b) se z téhož ustanovení vypouští v návaznosti na navrženou změnu v § 32j odst. 3 písm. a).

K bodu 48 (§ 32j odst. 3 písm. b) bod 2)

Jde o legislativně technickou úpravu s cílem konkretizovat odkazy na právní předpisy Evropské unie týkající se standardů vyhotovování konsolidovaných zpráv o udržitelnosti.

K bodu 49 (§ 32j odst. 3 písm. b) bod 6)

Navržená změna tohoto ustanovení zakotvuje jako podmínku osvobození z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, aby konsolidovaná zpráva o udržitelnosti, kterou vyhotovila její konsolidující osoba ze třetí země, byla zveřejněna ve veřejném rejstříku, ve kterém je zapsána konsolidovaná účetní jednotka, která má být z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti osvobozena, a to ve lhůtě stanovené zákonem o účetnictví nebo jiným právním předpisem pro zveřejnění její výroční zprávy. Cílem této změny je upřesnění tohoto ustanovení, aby lépe odpovídal smyslu a účelu čl. 29a odst. 8 a 9, které stanoví výjimky z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Navrženou změnou bude zajištěno, aby konsolidovaná účetní jednotka nebyla ze své povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osvobozena dříve, než bude zveřejněna konsolidovaná zpráva o udržitelnosti jiné konsolidující osoby ze třetí země. Tím je zajištěno, že budou zveřejněny informace týkající se udržitelnosti ve vztahu ke konsolidované účetní jednotce a jejím konsolidovaným účetním jednotkám, a to buď v jí vyhotovené konsolidované zprávě o udržitelnosti, nebo v konsolidované zprávě o udržitelnosti vyhotovené její konsolidující osobou ze třetí země.

K bodu 50 (§32j odst. 3 písm. c))

Navržená změna ustanovení § 32j odst. 3 zákona o účetnictví zpřesňuje formulaci podmínek, při jejichž splnění je účetní jednotka osvobozena z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Může totiž nastat situace, kdy přestože je účetní jednotka osvobozena od povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti, není osvobozena od povinnosti vyhotovit konsolidovanou výroční zprávu, protože podmínky pro osvobození od těchto dvou povinností nejsou totožné, a v takovém případě by nevyhotovovala výroční zprávu, ale pouze konsolidovanou výroční zprávu (viz § 22b odst. 2 věta čtvrtá).

K bodu 51 (§32k odstavec 1)

Konsolidovaná zpráva o udržitelnosti je podle § 32k odst. 1 věty první zákona o účetnictví samostatným oddílem konsolidované výroční zprávy. V praxi ovšem mohou nastat případy, kdy povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti bude mít konsolidující účetní jednotka, která však není povinna sestavovat konsolidovanou výroční zprávu. V takovém případě konsolidující účetní jednotka zveřejní jí vyhotovenou konsolidovanou zprávu o udržitelnosti uložením do sbírky listin veřejného rejstříku, v němž je zapsána, za podmínek uvedených v § 21a. Obdobný postup zveřejňování konsolidované zprávy o udržitelnosti jako v případě konsolidované výroční zprávy je zvolen z důvodu zabránění dvojkolejnosti při zveřejňování konsolidované zprávy o udržitelnosti ve smyslu lhůt a místa zveřejnění.

K bodu 52 (§ 32k odst. 2)

Navržená změna navazuje na změnu pojmu v § 32k odst. 7. Tato změna zpřesňuje text a srozumitelnost uvedených ustanovení zákona o účetnictví. V současném znění ustanovení § 32k odst. 2, 4, 5 a 7 je použit pojem skupina účetních jednotek. Tento pojem je v zákoně o účetnictví používán v ustanovení § 1c upravujícím kategorizace konsolidačních celků podle jejich velikosti. V případě konsolidované zprávy o udržitelnosti však nejde o kategorizaci, a proto je za účelem lepší srozumitelnosti žádoucí tento pojem nahradit pojmem skupina. Pojem skupina lépe odpovídá právní úpravě ve vztahu ke konsolidované zprávě o udržitelnosti, jelikož nemá návaznost na kategorizaci konsolidačních celků. Skupina je v případě konsolidované zprávy o udržitelnosti okruh účetních jednotek, za který se tato zpráva vyhotovuje. Důvod pro odlišení skupiny a skupiny účetních jednotek je patrný např. z § 32i odst. 1 zákona o účetnictví, kdy se stanoví povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti pro konsolidující účetní jednotku velké skupiny účetních jednotek. V tomto případě se vychází z kategorizace skupiny účetních jednotek podle jejich velikosti. Naopak v případě § 32k s výjimkou odstavce 1 se akcentuje skupina jako okruh účetních jednotek, tedy konsolidující účetní jednotka se všemi konsolidovanými účetními jednotkami, bez ohledu na jeho velikost.

K bodu 53 (§ 32k odst. 3) Jedná se o legislativně technickou změnu vyplývající z doplnění nového odstavce 9 v § 32h. K bodu 54 (§ 32k odst. 4)

Viz odůvodnění ke změně § 32k odst. 2.

K bodu 55 (§ 32k odst. 5)

Viz odůvodnění ke změně § 32k odst. 2.

K bodu 56 (§ 32k odst. 7)

Viz odůvodnění ke změně § 32k odst. 2.

K bodu 57 (§ 32l)

Stávající ustanovení § 32l stanoví, že se za konsolidovanou účetní jednotku pro účely zprávy o udržitelnosti a konsolidované zprávy o udržitelnosti považují také účetní jednotky, které jsou pojišťovnami a zajišťovnami, avšak nesplňují obecné podmínky pro zahrnutí do skupiny. Jedná se o pojišťovny a zajišťovny, které jsou součástí skupiny na základě finančního vztahu uvedeného v čl. 212 odst. 1 písm. c) bodě ii) směrnice Evropského parlamentu a Rady 2009/138/ES ze dne 25. listopadu 2009 o přístupu k pojišťovací a zajišťovací činnosti a jejím výkonu (Solventnost II) a které podléhají dohledu nad skupinou podle čl. 213 odst. 2 písm. a) až c) uvedené směrnice. V České republice však nebyla možnost existence takto trvale přidružených pojišťoven a zajišťoven do českého právního řádu zakotvena a případy předvídané stávajícím zněním § 32l tak nemohou v praxi nastat. Z toho vyplývá, že dosavadní znění § 32l zákona o účetnictví se jeví jako nadbytečné, a proto se vypouští bez náhrady. V navrženém § 32l je transponován čl. 40a účetní směrnice ve znění CSRD. V tomto článku se upravuje povinnost vyhotovovat a zveřejňovat zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země a konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země. Vyhotovování a zveřejňování těchto zpráv lze rozdělit na dvě množiny případů, kdy v jednom případě jde o zveřejňování konsolidovaných zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země konsolidovanou účetní jednotkou řídící se právem České republiky, která má nejvyšší konsolidující osobu ze třetí země, a ve druhém případě půjde o vyhotovování a zveřejňování obou druhů těchto zpráv účetní jednotkou řídící se právem státu, který není členským státem Evropské unie (dále jen “účetní jednotka ze třetí země“), prostřednictvím své pobočky na území České republiky. Ustanovení § 32l odst. 1 zákona o účetnictví upravuje první výše uvedenou množinu případů a zakotvuje povinnost zveřejnit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země konsolidované účetní jednotce, kterou ovládá konsolidující osoba řídící se právem státu, který není členským státem Evropské unie. Tato konsolidující osoba musí být „nejvyšší“ konsolidující osobou (tj. sama není ovládána žádnou jinou účetní jednotkou). Konsolidovanou účetní jednotkou uvedenou v tomto odstavci se rozumí konsolidovaná účetní jednotka řídící se právem České republiky. Ovládáním se v tomto případě rozumí ovládání charakteristické pro vztah mateřské a dceřiné účetní jednotky, a nikoliv ovládání ve smyslu účetní jednotky pod společným vlivem. Definice nejvyšší konsolidující osoby ze třetí země je uvedena v § 32l odst. 3 zákona o účetnictví. Další podmínkou pro vznik povinnosti konsolidované účetní jednotky zveřejnit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, že konsolidovaná účetní jednotka musí být obchodní společností (akciová společnost, společnost s ručením omezeným) a současně se musí jednat o střední účetní jednotku nebo malou účetní jednotku, které jsou emitenty cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu, nebo o velkou účetní jednotku. V tomto případě se neuplatňuje fikce, že subjekty veřejného zájmu jsou vždy velkými účetními jednotkami. Povinnost uvedená v tomto odstavci se neuplatní na družstva. Třetí podmínkou, která musí být kumulativně splněna, aby vznikla konsolidované účetní jednotce povinnost zveřejnit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země podle § 32l odst. 1 zákona o účetnictví, je, aby roční úhrn čistého obratu skupiny přesáhl v každém ze dvou bezprostředně po sobě následujících účetních období částku 150 000 000 EUR, přičemž se do této částky započítává obrat skupiny jako celku pocházející pouze z členských států Evropské unie. Skupinou uvedenou v předchozí větě se rozumí skupina, jejíž součástí je konsolidovaná účetní jednotka a nejvyšší konsolidující osoba ze třetí země. Podmínka uvedená v tomto odstavci je zakotvena v § 32l odst. 4 zákona o účetnictví. Není-li splněna byť jedna ze tří výše uvedených podmínek pro vznik povinnosti konsolidované účetní jednotky zveřejnit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země podle § 32l odst. 1 zákona o účetnictví, konsolidované účetní jednotce tato povinnost nevznikne. Jestliže však konsolidované účetní jednotce vznikne podle § 32l odst. 1 zákona o účetnictví povinnost zveřejnit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, je konsolidovaná účetní jednotka povinna podle § 32l odst. 4 zákona o účetnictví zveřejnit zprávu za poslední ukončené účetní období, resp. za druhé ze dvou bezprostředně předcházejících účetních období.

V případech uvedených v § 32l odst. 5, kdy konsolidovaná účetní jednotka nemá k dispozici konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, čímž se rozumí zejména případy, kdy nejvyšší konsolidující osoba ze třetí země zprávu vůbec nevyhotovila, nebo zprávu konsolidované účetní jednotce neposkytla, je konsolidovaná účetní jednotka povinna konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země sama vyhotovit a následně zveřejnit. Povinnost vyhotovit zprávu tak přechází z nejvyšší konsolidující jednotky ze třetí země na konsolidovanou účetní jednotku. Za účelem vyhotovení této zprávy je konsolidovaná účetní jednotka povinna požádat svou nejvyšší konsolidující osobu ze třetí země, aby jí poskytla veškeré nezbytné údaje k jejímu vyhotovení. Pokud nejvyšší konsolidující osoba ze třetí země veškeré údaje poskytne, konsolidovaná účetní jednotka konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země vyhotoví a zveřejní postupem podle zákona o účetnictví. Poskytne-li nejvyšší konsolidující osoba ze třetí země nezbytné údaje z části, nebo neposkytne-li je vůbec, konsolidovaná účetní jednotka vyhotoví konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země pouze s využitím údajů, které má k dispozici, a ve zprávě uvede prohlášení o tom, že jí nejvyšší konsolidující osoba ze třetí země neposkytla veškeré nezbytné údaje, nebo že je neposkytla vůbec. Ustanovení § 32l odst. 2 upravuje druhou množinu případů a zakotvuje povinnost účetních jednotek ze třetí země zveřejňovat zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země prostřednictvím své pobočky na území České republiky, a to za podmínky, že prostřednictvím této pobočky účetní jednotka ze třetí země provozuje na území České republiky svou činnost. Aby vznikla účetní jednotce ze třetí země povinnost zveřejnit zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, je nezbytné kumulativní splnění i dalších stanovených podmínek. Druhou podmínkou pro vznik povinnosti účetní jednotky ze třetí země zveřejnit daný druh zprávy je, aby pobočka účetní jednotky ze třetí země v bezprostředně předcházejícím účetním obdobím dosáhla ročního úhrnu čistého obratu alespoň 40 000 000 EUR. Nedosáhne-li pobočka požadované výše ročního úhrnu čistého obratu, účetní jednotce ze třetí země nevznikne povinnost zveřejnit zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávo o udržitelnosti osoby ze třetí země. Třetí podmínkou pro vznik povinnosti účetní jednotky ze třetí země zveřejnit daný druh zprávy je, aby roční úhrn čistého obratu účetní jednotky ze třetí země přesáhl v každém ze dvou bezprostředně předcházejících účetních období částku 150 000 000 EUR, přičemž se do této částky započítává pouze obrat pocházející z členských států Evropské unie. Tato podmínka je zakotvena v § 32l odst. 4 zákona o účetnictví. V odst. 2 písm. a) je alternativně stanoveno, jaké má mít účetní jednotka ze třetí země postavení. Podle bodu 1 může jít o účetní jednotku stojící mimo skupinu. Podle bodu 2 jde o situaci, kdy tato účetní jednotka ze třetí země má nejvyšší konsolidující osobu ze třetí země, která nemá žádnou konsolidovanou účetní jednotku v Evropské unii, která by měla povinnost zveřejnit její konsolidovanou zprávu o udržitelnosti (pokud by takovou konsolidovanou účetní jednotku měla, měla by povinnost zveřejnit tuto zprávu tato účetní jednotka v Evropské unii, a nemusela by ji zveřejňovat účetní jednotka ze třetí země prostřednictvím své pobočky v Evropské unii). Třetí možností je, že jde o pobočku přímo nejvyšší konsolidující osoby ze třetí země, opět za podmínky, že nemá žádnou konsolidovanou účetní jednotku v Evropské unii, která by měla povinnost zveřejnit její konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Účetní jednotce ze třetí země vzniká podle § 32l odst. 4 zákona o účetnictví povinnost zveřejňovat prostřednictvím své pobočky zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země jedině tehdy, pokud jsou splněny kumulativně všechny výše uvedené podmínky. Není-li splněna byť jedna z těchto podmínek, účetní jednotka ze třetí země povinnost zveřejňovat tyto zprávy nemá. Jestliže však účetní jednotce ze třetí země vznikne podle § 32l odst. 2 zákona o účetnictví povinnost zveřejnit zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, je tato účetní jednotka ze třetí země povinna zveřejnit danou zprávu za poslední ukončené účetní období, resp. za druhé ze dvou bezprostředně předcházejících účetních období, a to prostřednictvím své pobočky na území České republiky. V případech uvedených v § 32l odst. 6, kdy pobočka nemá k dispozici zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, čímž se rozumí zejména případy, kdy účetní jednotka ze třetí země zprávu vůbec nevyhotovila, nebo zprávu pobočce neposkytla, je povinna zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země sama vyhotovit a následně zveřejnit osoba jednající za pobočku účetní jednotky ze třetí země. Na osobu jednající za pobočku tak přechází z účetní jednotky ze třetí země povinnost daný typ zprávy vyhotovit a následně zveřejnit. Aby bylo možné v těchto případech účinně vymáhat tuto povinnost po osobě jednající za pobočku, zakotvuje se v § 32l odst. 6 zákona o účetnictví, že pro tyto případy je osoba jednající za pobočku osobou odpovědnou za vedení účetnictví, a tedy je subjektem přestupku podle § 37a odst. 1. Za účelem vyhotovení daného druhu zprávy je osoba jednající za pobočku povinna požádat účetní jednotku ze třetí země (v případě, že není součástí skupiny) nebo nejvyšší konsolidující osobu ze třetí země (v případě existence skupiny), aby jí poskytla veškeré nezbytné údaje k vyhotovení zprávy. Pokud účetní jednotka ze třetí země nebo nejvyšší konsolidující osoba ze třetí země veškeré údaje poskytne, osoba jednající za pobočku zprávu vyhotoví a zveřejní postupem podle zákona o účetnictví. Poskytne-li účetní jednotka ze třetí země nezbytné údaje z části, nebo neposkytne-li je vůbec, osoba jednající za pobočku vyhotoví zprávu pouze s využitím údajů, které má k dispozici, a ve zprávě uvede prohlášení o tom, že jí účetní jednotka ze třetí země neposkytla veškeré nezbytné údaje, nebo že je neposkytla vůbec. V navrženém ustanovení § 32l odst. 7 zákona o účetnictví se pak společně pro obě množiny případů stanoví, obdobně jako je tomu v případě zprávy o udržitelnosti a konsolidované zprávy o udržitelnosti, že za zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo za konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země lze označit pouze takový dokument, které je vyhotoven v souladu se standardy vydanými Evropskou komisí nebo s jinými mezinárodně uznávanými standardy, např. vydanými organizací GRI nebo IASB/ISSB. Cílem tohoto ustanovení je zamezit tomu, aby byly vytvářeny a zveřejňovány dokumenty nazvané jako zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo jako konsolidovaná zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země, které by neměly srovnatelný obsah a mohly by uvádět své adresáty v omyl. Toto ustanovení se bude týkat výhradně účetních jednotek a osob jednajících za pobočku, které se rozhodnou vyhotovovat a zveřejňovat tyto dokumenty z vlastního rozhodnutí, a nikoli na základě zákonem uložené povinnosti. Dobrovolně vyhotovený dokument označený jako zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovaná zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země musí být ověřen auditorem v každém jednotlivém případě. Rozsah ověření a obsah zprávy auditora bude totožný jako by se jednalo o zprávu o udržitelnosti.

K bodu 58 (§ 32la)

Ustanovení vymezuje zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země a konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země podle § 32l. Vychází se při tom z ustanovení upravujících obsah zprávy o udržitelnosti s určitými modifikacemi, přičemž z hlediska obsahu je nutné přihlédnout k tomu, že tato zpráva může být i konsolidovanou zprávou o udržitelnosti, a tudíž v případě konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země obsahuje i příslušné údaje ve vztahu ke skupině. Zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovaná zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země musí být vyhotovena v souladu se standardy přijatými Evropskou komisí, podle kterých se vyhotovuje zpráva o udržitelnosti podle § 32h, nebo se standardy platnými ve třetích zemích, které jsou rovnocenné se standardy přijatými Evropskou komisí. Alternativně může být vyhotovena také v souladu se standardy pro podávání zpráv o udržitelnosti pro podniky ze třetích zemí přijatými Evropskou komisí, tedy speciálními standardy pro tento typ zpráv. Tato zprávu musí být dále ověřena způsobem stanoveným podle právního řádu členského státu Evropské unie nebo právního řádu státu, kterým se řídí osoba ze třetí země, která zprávu vyhotovila, nebo ji měla vyhotovit. Není-li ověření dostupné, nebo pokud není poskytnuto osobou ze třetí země, společně s těmito zprávami se zveřejní prohlášení o tom, že ověření nebylo poskytnuto nebo není dostupné. Konsolidovaná účetní jednotka podle § 32l odst. 1 a účetní jednotka podle § 32l odst. 2 zveřejňují zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země ve svých výročních zprávách nebo konsolidovaných výročních zprávách. Pokud tyto účetní jednotky výroční zprávu nebo konsolidovanou výroční zprávu nevyhotovují, jsou tyto osoby povinny zprávy zveřejnit uložením do sbírky listin veřejného rejstříku, ve kterém je konsolidovaná účetní jednotka, nebo pobočka, zapsána. Jedná se o obdobnou úpravu, jako je tomu v případě zpráv o udržitelnosti a konsolidovaných zpráv o udržitelnosti, s cílem zamezit odlišnostem při zveřejňování různých druhů zpráv o udržitelnosti.

K bodu 59 (§ 32m odst. 2 a § 32o odst. 3 a 4)

V dosavadním znění § 32m odst. 2 až 4 zákona o účetnictví je částka 200 000 000 Kč, která se vztahuje k ročnímu úhrnu čistého obratu pobočky, transpozicí čl. 48a odst. 5 čtvrtého pododstavce účetní směrnice. V tomto článku účetní směrnice je odkazováno na hraniční hodnotu ročního úhrnu čistého obratu, která slouží pro zařazení účetní jednotky do kategorie malých účetních jednotek a která je zakotvena v § 1b odst. 2 písm. b) zákona o účetnictví. S ohledem na novelizaci § 1b odst. 2 písm. b) zákona o účetnictví, kdy se částka ročního úhrnu čistého obratu sloužící jako jedna z hraničních hodnot pro zařazení účetní jednotky mezi malé účetní jednotky navyšuje z 200 000 000 Kč na 240 000 000 Kč, je nezbytné navýšit v totožném rozsahu i částku uvedenou v § 32m odst. 2 a § 32o odst. 3 a 4 zákona o účetnictví, jde-li o roční úhrn čistého obratu pobočky.

K bodu 60 (§ 37a odst. 1 písm. f))

Jedná se o legislativně technickou změnu vyplývající z doplnění nového odstavce 9 v § 32h.

K bodu 61 (§ 37a odst. 1 písm. g))

Navržená změna zakotvuje přestupek, kterého se může dopustit účetní jednotka nebo osoba odpovědná za vedení účetnictví, pokud nevyhotoví zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, ač k tomu byla povinna podle § 32l odst. 5 nebo 6 zákona o účetnictví. Jde o přímou návaznost na zakotvení povinnosti vyhotovovat zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země při splnění zákonem o účetnictví stanovených podmínek. Tento přestupek je obdobou stávajícího přestupku, kterého se účetní jednotka dopustí tím, že nevyhotoví zprávu o udržitelnosti, ač tak byla podle zákona o účetnictví povinna učinit.

K bodu 62 (§ 37a odst. 1 písm. p) a q))

Navržená změna zakotvuje přestupky, kterých se může dopustit účetní jednotka nebo osoba odpovědná za vedení účetnictví, pokud nezveřejní zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, ač k tomu byla povinna dle § 32l odst. 1, 2 nebo 6 zákona o účetnictví. Zveřejněním se rozumí podle § 32la odst. 3 zákona o účetnictví zahrnutí do výroční zprávy, nebo uložení zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země do sbírky listin veřejného rejstříku, ve kterém je tato účetní jednotka zapsána, jestliže tato účetní jednotka výroční zprávu nevyhotovuje. Výše uvedené lze vztáhnout i na zveřejnění zpráv o ověření zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země.

K bodu 63 (§ 37a odst. 2 písm. f))

Navržená změna zakotvuje přestupek, kterého se může dopustit konsolidovaná účetní jednotka nejvyšší konsolidující osoby ze třetí země, která je zároveň konsolidující účetní jednotkou, pokud nevyhotoví konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, ač k tomu byla povinna podle § 32l odst. 1 nebo 2 zákona o účetnictví. Zakotvení tohoto přestupku do zákona o účetnictví má přímou návaznost na zakotvení povinnosti zveřejňovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země při splnění zákonných podmínek. Tento přestupek je obdobou stávajícího přestupku, kdy konsolidující účetní jednotka nevyhotoví konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, ač tak byla povinna tak učinit podle zákona o účetnictví.

K bodu 64 (§ 37a odst. 2 písm. l) a m))

K písmeni l): Navržená změna zakotvuje přestupek, kterého se může dopustit konsolidující účetní jednotka, která nezveřejní konsolidovanou zprávu o udržitelnosti postupem podle § 32k odst. 1 zákona o účetnictví. Zakotvení tohoto přestupku je nezbytné s ohledem na transpozici dalších fází účinnosti CSRD, kdy mohou nastat případy, že povinnost vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti bude mít i konsolidující účetní jednotka, která není povinna podle zákona o účetnictví vyhotovovat konsolidovanou výroční zprávu. V takovém případě bude konsolidující účetní jednotka zveřejňovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti uložením do sbírky listin veřejného rejstříku, ve kterém je vedena. Nově zakotvený přestupek tak bude dopadat právě na případy, kdy konsolidující účetní jednotka bude mít povinnost zveřejňovat konsolidovanou zprávu uložením do sbírky listin, jako samostatný dokument. V opačném případě, kdy bude konsolidovaná zpráva o udržitelnosti součástí konsolidované výroční zprávy, bude sankcionováno porušení povinnosti zveřejnit konsolidovanou zprávu o udržitelnosti jako přestupek podle § 37 odst. 2 písm. j) zákona o účetnictví, kterého se konsolidující účetní jednotka dopustí tím, že nezveřejní konsolidovanou výroční zprávu v souladu se zákonem o účetnictví. K písmeni m): Navržená změna zakotvuje přestupek, kterého se může dopustit konsolidovaná účetní jednotka nejvyšší konsolidující osoby ze třetí země, která je zároveň konsolidující účetní jednotkou, podle § 32l odst. 1 zákona o účetnictví nebo účetní jednotka podle § 32l odst. 2 zákona o účetnictví, pokud nezveřejní konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země, ač byla podle § 32l odst. 1 nebo 2 zákona o účetnictví povinna konsolidující zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země zveřejnit. Jedná se o přímou návaznost na zakotvení povinnosti zveřejňovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země při splnění podmínek stanovených zákonem o účetnictví. Tohoto přestupku se účetní jednotka dopustí v situaci, kdy nevyhotovuje konsolidovanou výroční zprávu, kterou by konsolidovaná zpráva o udržitelnosti osoby ze třetí země mohla být součástí, a má tedy povinnost konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země zveřejnit jako samostatný dokument. Výše uvedené lze vztáhnout i na zveřejnění zpráv o ověření zpráv o udržitelnosti osoby ze třetí země nebo konsolidované zprávy o udržitelnosti osoby ze třetí země.

K bodu 65 (§ 37a odst. 4 písm. a))

Jedná se o nezbytnou úprava odkazů na stávající přestupky v návaznosti na nové označení přestupků zakotvených v § 37a odst. 1 zákona o účetnictví, ke kterému dochází v návaznosti na zakotvení nového přestupku podle § 37a odst. 1 písm. g) zákona o účetnictví.

K bodu 66 (§ 37a odst. 4 písm. b))

Jedná se o nezbytnou úprava odkazů na stávající přestupky v návaznosti na nové označení přestupků zakotvených v § 37a odst. 1 zákona o účetnictví, ke kterému dochází v návaznosti na zakotvení nových přestupků podle § 37a odst. 1 písm. g), p) a q) zákona o účetnictví.

K bodu 67 (§ 37a odst. 4 písm. d))

Jedná se o nezbytnou úprava odkazů na stávající přestupky v návaznosti na nové označení přestupků zakotvených v § 37a odst. 1 zákona o účetnictví, ke kterému dochází v návaznosti na zakotvení nového přestupku podle § 37a odst. 1 písm. g), p) a q) zákona o účetnictví.

K čl. II (Přechodná ustanovení) K bodu 1:

Bod 1 navrhuje tzv. obecné přechodné ustanovení, podle kterého se navržená úprava použije až na účetní období započaté ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona.

K bodu 2:

Bod 2 stanoví přechodné ustanovení ve vztahu k hraničním hodnotám sloužícím pro zařazení účetní jednotky do příslušné kategorie, které se navyšují v důsledku transpozice směrnice Komise v přenesené pravomoci (EU) 2023/2775 ze dne 17. října 2023, kterou se mění směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU, pokud jde o úpravy kritérií velikosti pro mikropodniky a malé, střední a velké podniky nebo skupiny. V této směrnici byly navýšeny limity s ohledem na souhrnnou inflaci v období mezi roky 2013 až 2023. Ve větě první se stanoví, že splnění navýšených limitů hraničních hodnot se posoudí poprvé k rozvahovému dni účetního období započatého ode dne 1. ledna 2024 a skončeného ode dne 31. prosince 2024. Tato úprava je nezbytná k odstranění pochybností o prvním účetním období, ve kterém se navýšené limity použijí, a k zajištění právní jistoty účetních jednotek. Standardně půjde o účetní období odpovídající kalendářnímu roku 2024, dále se pravidlo vztahuje i na kratší účetní období, která započala v průběhu roku 2024 a skončila 31. prosince 2024, a na účetní období odpovídající hospodářskému roku, která započala v roce 2024 a skončila v roce 2025. Uvedená úprava zajistí, aby se navýšené limity použily až na poslední účetní období započaté v roce 2024. Druhá věta stanoví, že v případě zkráceného účetního období v roce 2024 si může účetní jednotka zvolit, zda se pro posouzení splnění hraničních hodnot k rozvahovému dni za účelem její kategorizace použijí limity podle dosavadní právní úpravy, nebo podle právní úpravy nové. Cílem je umožnit v těchto případech účetním jednotkám volbu, zda při postupu podle § 1b a 1c chtějí využít limitů dle dosavadní právní úpravy, nebo podle nové právní úpravy.

K bodu 3:

Přechodné ustanovení v bodě 3 je obdobou přechodného ustanovení uvedeného v bodě 2 a týká se limitu pro roční úhrn čistého obratu pobočky pro účely zprávy o daních z příjmů.

K bodu 4:

Bod 4 stanoví, že pro účetní období započatá od 1. ledna 2024 se některá ustanovení týkající se výjimky z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, konkrétně jde o § 32j odst. 2 písm. a) a § 32j odst. 3 písm. a), použijí již ve znění tohoto zákona. Týká se to velkých účetních jednotek, které nejsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu, kterým má být výjimka povolena, ale podle dosavadního znění zákona o účetnictví tomu tak nebylo. Rovněž se v bodu 4 stanoví, že ustanovení § 32j odst. 2 písm. b) a § 32j odst. 3 písm. b) zákona o účetnictví se použijí ve znění před nabytím účinnosti tohoto zákona. Zamezí se tomu, že pro účetní období započatá po 1. lednu 2024 je okruh účetních jednotek, které jsou povinny vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, širší, než vyplývá z čl. 5 odst. 2 písm. a) CSRD. Současně je nezbytné uvést, že toto přechodné ustanovení rozšiřuje okruh účetních jednotek, které jsou z povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osvobozeny, v důsledku čehož lze nade vši pochybnost vyvodit závěr, že toto přechodné ustanovení je ve prospěch účetních jednotek.

K bodu 5:

Bod 5 stanoví, že výhradně pro účely vyhotovení zprávy o udržitelnosti a konsolidované zprávy o udržitelnosti se pro zařazení do příslušné kategorie účetních jednotek za první účetní období započaté ode dne 1. ledna 2025 zohledňují pouze hraniční hodnoty podle § 1b a 1c pro danou kategorii účetních jednotek dosažené za bezprostředně předcházející účetní období. Dané hodnoty se přitom posuzují ve výši podle tohoto návrhu zákona, neboť daná ustanovení se novelizují a dochází ke zvýšení hraničních hodnot. Jedná se tedy o speciální ustanovení vůči § 1e odst. 2 zákona o účetnictví, podle kterého dochází ke změně kategorie až poté, co jsou určité hraniční hodnoty splněny ve dvou po sobě následujících účetních obdobích. Smyslem daného přechodného ustanovení je, aby velké účetní jednotky nebo velké skupiny účetních jednotek nemusely vyhotovovat zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, pokud by podle nových kritérií naplňovaly požadavky pro střední účetní jednotku nebo střední skupinu účetních jednotek, a tudíž by jim v následujících účetních obdobích již nevznikla povinnost vyhotovit zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Cílem je tak snížení administrativní zátěže těchto účetních jednotek v souvislosti s vyhotovením této zprávy. V případě absence tohoto přechodného ustanovení by velká účetní jednotka, která naplnila za rok 2024 a 2025 kritéria pro střední účetní jednotku, za rok 2025 musela vyhotovit zprávu o udržitelnosti, protože změna kategorie by podle § 1e odst. 2 zákona o účetnictví nastala až v roce 2026. V roce 2026 by tedy již zprávu o udržitelnosti nevyhotovovala, protože by již byla střední účetní jednotkou. Smyslem přechodného ustanovení je proto umožnit těmto účetním jednotkám změnit kategorii rychleji tak, aby nemusely vyhotovit zprávu o udržitelnosti pouze jedenkrát, když jim následující rok tato povinnost odpadne. Nová kritéria pro střední účetní jednotku tedy velká účetní jednotka naplní za rok 2024, potvrdí je v roce 2025, ale již za 2025 pro účely zprávy o udržitelnosti bude považovaná za střední účetní jednotku, a tudíž jí nevznikne povinnost zprávu o udržitelnosti vyhotovovat.

K bodu 6:

Bod 6 stanoví, že tímto zákonem vypuštěné ustanovení § 32l zákona č. 563/1991 Sb., ve znění účinném před nabytím účinnosti tohoto zákona, se nemusí použít na účetní období započaté ode dne 1. ledna 2024. To znamená, že účetní jednotka, která je pojišťovnou nebo zajišťovnou a splňuje podmínky uvedené v § 32l zákona č. 563/1991 Sb., ve znění účinném před nabytím účinnosti tohoto zákona, není považována za konsolidovanou účetní jednotku ani pro účetní období započatá od 1. ledna 2024.

K bodu 7:

Bod 7 stanoví, že v účetních obdobích, která započnou před 1. lednem 2026, nemusí účetní jednotky taxativně vyjmenované v tomto bodě, tedy malé účetní jednotky a střední účetní jednotky podle hodnotových kritérií uvedených v § 1b odst. 1 a 2 zákona o účetnictví, kaptivní pojišťovny a zajišťovny nebo malé a nepříliš složité instituce, uvádět ve své výroční zprávě informace o nehmotných zdrojích podle § 21 odst. 3 zákona o účetnictví. Jedná se o transpozici 3. fáze účinnosti podle čl. 5 odst. 2 písm. c) CSRD. Nová úprava § 21 odst. 3 zákona o účetnictví nabyde účinnosti až od 1. ledna 2026 a tedy by se sama o sobě použila až od tohoto data, ale v důsledku přechodného ustanovení uvedeného v bodě 8 se nová úprava § 21 zákona o účetnictví obecně použije již na účetní období započatá od 1. ledna 2025, přechodné ustanovení v bodě 7 je tedy výjimkou z přechodného ustanovení v bodě 8.

K bodu 8:

Bod 8 transponuje 2. fázi účinnosti podle čl. 5 odst. 2 písm. b) CSRD. Druhou fází účinnosti CSRD se rozumí povinnost vyhotovovat za účetní období započaté ode dne 1. ledna 2025 zprávu o udržitelnosti, nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti všemi velkými účetními jednotkami a všemi konsolidujícími účetními jednotkami velké skupiny účetních jednotek, tedy i těmi, které tuto povinnost podle zákona č. 563/1991 Sb. ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona neměly. Z důvodu zajištění transpozice uvedené směrnice je tedy třeba vztáhnout povinnost vyhotovovat tyto zprávy i za účetní období, která započala přede dnem účinnosti tohoto zákona, navrhuje se proto speciální přechodné ustanovení vůči bodu 1 a zpráva o udržitelnosti a konsolidovaná zpráva o udržitelnosti se budou vyhotovovat již za účetní období započatá od 1. ledna 2025 a skončená od 31. prosince 2025, tedy za účetní období odpovídající kalendářnímu roku 2025. Zprávy se však vyhotovují až po skončení účetního období, povinnost tedy účetním jednotkám fakticky vznikne až po nabytí účinnosti tohoto zákona. Obdobně lze výše uvedené vztáhnout i na uvádění informací o nehmotných zdrojích ve výroční zprávě podle § 21 odst. 3 zákona o účetnictví s výjimkou uvedenou v bodě 7.

K bodu 9:

Bod 9 stanoví, že v účetních obdobích, která započnou před 1. lednem 2026, nemusí účetní jednotky taxativně vyjmenované v tomto bodě, tedy malé účetní jednotky a střední účetní jednotky, kaptivní pojišťovny a zajišťovny nebo malé a nepříliš složité instituce, vyhotovovat zprávu o udržitelnosti. Jedná se o transpozici 3. fáze účinnosti podle čl. 5 odst. 2 písm. c) CSRD. Toto přechodné ustanovení je potřebné kvůli přechodnému ustanovení v bodě 8, které obecně stanoví povinnost vyhotovovat tyto zprávy již za účetní období roku 2025.

K bodu 10:

Bod 10 stanoví výjimku pro malou účetní jednotku a střední účetní jednotku, které jsou emitenty investičních cenných papírů na evropském regulovaném trhu, z povinnosti zahrnout zprávu o udržitelnosti do své výroční zprávy, a to pro účetní období započatá před 1. lednem 2028. Podmínkou uplatnění této výjimky je, že účetní jednotka ve své výroční zprávě uvede, z jakého důvodu se rozhodla zprávu o udržitelnosti nezahrnout do své výroční zprávy. Jedná se o transpozici čl. 19a odst. 7 účetní směrnice ve znění CSRD.

K bodu 11:

Bod 11 stanoví, že povinnost zveřejnit zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země a konsolidovanou zprávu o udržitelnosti osoby ze třetí země vzniká až v účetním období, které započne od 1. ledna 2028. Před rokem 2028 tak není dána povinnost tyto zprávy podle § 32l a § 32la zákona č. 563/1991 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, zveřejňovat. Jedná se o transpozici poslední fáze účinnosti CSRD, která se týká účetních jednotek ze třetích zemí.

K bodu 12:

Bod 12 je transpozicí čl. 19a odst. 3 a čl. 29a odst. 3 účetní směrnice ve znění CSRD. Účetní jednotka vyhotovující zprávu o udržitelnosti nebo konsolidující účetní jednotka vyhotovující konsolidovanou zprávu o udržitelnosti je oprávněna v prvních 3 letech od nabytí účinnosti transpozice příslušné fáze CSRD do zákona o účetnictví neuvádět ve zprávě o udržitelnosti nebo konsolidované zprávě informaci o svém hodnotovém řetězci. Aby účetní jednotka nebo konsolidující účetní jednotka mohla být osvobozena v tomto období z povinnosti uvést ve zprávě o udržitelnosti nebo konsolidované zprávě o udržitelnosti informace o svém hodnotovém řetězci, nesmí mít tato účetní jednotka nebo konsolidující účetní jednotka k dispozici všechny nezbytné informace o svém hodnotovém řetězci. V takovém případě je povinna ve své zprávě o udržitelnosti nebo konsolidované zprávě o udržitelnosti uvést, jaké vyvinula úsilí k získání nezbytných informací o svém hodnotovém řetězci a jakým způsobem plánuje tyto informace získat v budoucnu. Za účelem zajištění právní jistoty účetní jednotky, které se povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti týká, byl pojem „v prvních třech letech“ použitý v účetní směrnici transponován v tom smyslu, že výše uvedenou výjimku z povinnosti uvést informace o svém hodnotovém řetězci je možné využít pro všechna účetní období, která započnou do dne uvedeného v bodě 12. Vzhledem k tomu, že účinnost CSRD probíhá v jednotlivých fázích, je nezbytné v bodě 12 stanovit data odpovídající době 3 let po nabytí účinnosti příslušné fáze CSRD, v rámci které je možné výše uvedenou výjimku ze strany účetní jednotky využít. Z toho důvodu jsou v bodě 12 stanovena různá data pro jednotlivé množiny účetních jednotek a skupin účetních jednotek. Účetní jednotka nebo konsolidující účetní jednotka podle svého zařazení do příslušné množiny v bodě 12 zjistí, které datum uvedené v tomto bodě se jí týká. Jedná se o konec 3. roku po dni, kdy této účetní jednotce vznikla povinnost vyhotovovat zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Výše uvedenou výjimku při splnění stanovených podmínek v bodě 12 může využít ve všech účetních obdobích, která započnou před tímto datem, i pokud by účetní období skončilo až po tomto datu.

K bodu 13:

Bod 13 stanoví, že v účetním období započatém do 31. prosince 2025 je možné splnit podmínku osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti podle § 32g odst. 3 písm. c) a § 32j odst. 3 písm. d) zákona o účetnictví i tím, že místo jiné konsolidující osoby ze třetí země vyhotoví konsolidovanou zprávu o udržitelnosti jedna z jejích konsolidovaných jednotek z Evropské unie, která by jinak byla povinna zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti vyhotovovat. Konsolidovaná zpráva o udržitelnosti se v tomto případě vyhotovuje pouze za konsolidované účetní jednotky této konsolidující účetní jednotky ze třetí země, které se řídí právem členského státu Evropské unie. Zpráva tak obsahuje pouze informace za část skupiny týkající se účetních jednotek z Evropské unie. Aby byla konsolidovaná zpráva o udržitelnosti uvedená v předchozím odstavci způsobilá osvobodit účetní jednotku z povinnosti vyhotovit zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, je třeba, aby tato zpráva obsahovala veškeré náležitosti stanovené zákonem o účetnictví a aby byla zveřejněná konsolidovanou účetní jednotkou z Evropské unie, která konsolidovanou zprávu o udržitelnosti vyhotovila, ve veřejném rejstříku, v němž je konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie zapsána. Výše uvedenou konsolidovanou zprávu o udržitelnosti nemůže vyhotovit jakákoli konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie. Zprávu může vyhotovit pouze konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie, která v rámci všech konsolidovaných účetních jednotek z Evropské unie dosáhla největšího ročního úhrnu čistého obratu v alespoň jednom účetním období z posledních 5. Roční úhrn čistého obratu se pro tyto účely musí vztahovat k činnosti vykonávané na území Evropské unie. Pokud by konsolidovanou zprávu o udržitelnosti vyhotovila konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie, která nedosáhla nejvyššího ročního úhrnu čistého obratu v žádném z posledních 5 účetních období, tato zpráva by nebyla způsobilá osvobodit ostatní konsolidované účetní jednotky z Evropské unie z povinnosti vyhotovit zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Vyhotovená a zveřejněná konsolidovaná zpráva o udržitelnosti uvedená výše osvobozuje z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti a konsolidovanou zprávu o udržitelnosti všechny další konsolidované účetní jednotky téže konsolidující účetní jednotky ze třetí země, které se řídí právem členského státu Evropské unie.

K bodu 14:

Bod 14 stanoví, že v účetních obdobích započatých od 1. ledna 2026 a skončených do 6. ledna 2030 je možné splnit podmínku osvobození z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti podle § 32g odst. 3 písm. b) a § 32j odst. 3 písm.

b) zákona o účetnictví i tím, že místo jiné konsolidující osoby ze třetí země vyhotoví konsolidovanou zprávu o udržitelnosti jedna z jejích konsolidovaných jednotek z Evropské unie, která by jinak byla povinna zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti vyhotovovat. Konsolidovaná zpráva o udržitelnosti se v tomto případě vyhotovuje pouze za konsolidované účetní jednotky této konsolidující účetní jednotky ze třetí země, které se řídí právem členského státu Evropské unie. Zpráva tak obsahuje pouze informace za část skupiny týkající se účetních jednotek z Evropské unie. Aby byla konsolidovaná zpráva o udržitelnosti uvedená v předchozím odstavci způsobilá osvobodit účetní jednotku z povinnosti vyhotovit zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti, je třeba, aby tato zpráva obsahovala veškeré náležitosti stanovené zákonem o účetnictví a aby byla zveřejněná konsolidovanou účetní jednotkou z Evropské unie, která konsolidovanou zprávu o udržitelnosti vyhotovila, ve veřejném rejstříku, v němž je konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie zapsána. Výše uvedenou konsolidovanou zprávu o udržitelnosti nemůže vyhotovit jakákoli konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie. Zprávu může vyhotovit pouze konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie, která v rámci všech konsolidovaných účetních jednotek z Evropské unie dosáhla největšího ročního úhrnu čistého obratu v alespoň jednom účetním období z posledních 5. Roční úhrn čistého obratu se pro tyto účely musí vztahovat k činnosti vykonávané na území Evropské unie. Pokud by konsolidovanou zprávu o udržitelnosti vyhotovila konsolidovaná účetní jednotka z Evropské unie, která nedosáhla nejvyššího ročního úhrnu čistého obratu v žádném z posledních 5 účetních období, tato zpráva by nebyla způsobilá osvobodit ostatní konsolidované účetní jednotky z Evropské unie z povinnosti vyhotovit zprávu o udržitelnosti nebo konsolidovanou zprávu o udržitelnosti. Vyhotovená a zveřejněná konsolidovaná zpráva o udržitelnosti uvedená výše osvobozuje z povinnosti vyhotovovat zprávu o udržitelnosti a konsolidovanou zprávu o udržitelnosti všechny další konsolidované účetní jednotky téže konsolidující účetní jednotky ze třetí země, které se řídí právem členského státu Evropské unie. Ačkoli má přechodné ustanovení v bodě 14 s výjimkou dotčených účetních období a ustanovení zákona o účetnictví totožný obsah s přechodným ustanovením v bodě 13, bylo nutné zakotvit obě přechodná ustanovení z toho důvodu, že ustanovení zákona o účetnictví uvedená v tomto přechodném ustanovení jsou novelou měněna (resp. přeznačena), a proto musí být zakotveno jak přechodné ustanovení v bodě 13, které stanoví, že pro účetní období započatá před nabytím účinnosti tohoto zákona se považují za splněná ustanovení měněná tímto zákonem ve znění účinném před nabytím účinnosti tohoto zákona, tak přechodné ustanovení v bodě 14, které stanoví to samé pro účetní období započatá od 1 ledna 2026 a skončená do 6. ledna 2030, ale již odkazuje na daná ustanovení pod jejich označením použitelným na účetní období započatá od 1. ledna 2026.

K části druhé (změna zákona o auditorech) K čl. III: K bodu 1 (§ 2 písm. b))

Obdobně jako je z předmětu ověření výroční zprávy vyloučena zpráva auditora o povinném auditu, vylučuje se z ověření výroční zprávy také zpráva auditora o ověření zprávy o udržitelnosti.

K bodu 2 (§ 2 písm. c))

Úpravou se reflektuje, že ověření vybraných informací o udržitelnosti může být provedeno v souladu s auditorským standardem ISRS 4400. Z toho důvodu se pod auditorskou činnost nově subsumuje provedení dohodnutých postupů auditorem, jsou-li určeny nebo mohou-li být zpřístupněny třetí straně.

K bodu 3 (§ 2 písm. k))

Úpravou se reflektuje požadavek směrnice 2022/2464/EU na pojem auditora skupiny, za kterého se považuje i jeden či více auditorů provádějící ověření konsolidované zprávy o udržitelnosti.

K bodu 4 (§ 2 písm. n) bod 1)

Navrženou úpravou pojmu klíčový auditorský partner se zajištuje transpozice směrnice 2022/2464/EU, která zavedla definici “klíčového auditorského partnera pro udržitelnost”.

K bodu 5 (§ 2 písm. n) bod 2)

Navrženou úpravou pojmu klíčový auditorský partner se zajištuje transpozice směrnice 2022/2464/EU, která zavedla definici “klíčového auditorského partnera pro udržitelnost”.

K bodu 6 (§ 2a odst. 1)

Novelizačním bodem se upravuje textace tak, aby bylo umožněno provést ověření zprávy o udržitelnosti poskytující omezenou nebo přiměřenou míru jistoty. Tato možnost se nestanovuje pomocí konkrétního ujištění, protože zákon s ním dále nepracuje, ale prostřednictvím závěru auditora, obdobně jako je tomu u ověření účetní závěrky.

K bodu 7 (§ 8 odst. 3 písm. c))

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení pojmosloví zákona o účetnictví a tohoto zákona.

K bodu 8 (§ 8 odst. 3 písm. l))

Úprava textace tak, aby do auditorských standardů byly zahrnuty i standardy přijaté Evropskou komisí v souladu s článkem 26 a 26a směrnice 2006/43. Byť evropské standardy zatím neexistují, mohou být v budoucnu přijaty v souvislosti s ověřováním zprávy o udržitelnosti.

K bodu 9 (§ 11 odst. 1 písm. e))

Úpravou se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU v oblasti vedení rejstříků, v nichž musí být evidováni také auditoři ze třetích zemí registrovaní pro účely ověřování zpráv o udržitelnosti společností ze třetích zemí, jejichž cenné papíry jsou vydány na regulovaném trhu v členském státě.

K bodu 10 (§ 12 písm. e))

Úpravou se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU v oblasti vedení rejstříků u statutárních auditorů, v nichž musí být evidovány informace o tom, zda má auditor oprávnění vykonávat ověřování zpráv o udržitelnost.

K bodu 11 (§ 12 písm. j) a k))

Úpravou se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU v oblasti vedení rejstříků u statutárních auditorů, v nichž musí být evidovány informace o registracích auditorů získaných v jiných členských státech a ve třetích zemích. Pro přehlednost se úprava pro jiné členské státy a pro třetí země rozděluje do samostatných písmen.

K bodu 12 (§ 12a písm. i))

Úpravou se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU v oblasti vedení rejstříků u auditorských společností, v nichž musí být evidovány informace o tom, zda má statutární auditor provádějící auditorskou činnost pro auditorskou společnost na základě pracovněprávního nebo jiného vztahu oprávnění vykonávat ověřování zpráv o udržitelnost.

K bodu 13 (§ 12a písm. k))

Úpravou se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU v oblasti vedení rejstříků u auditorských společností, v nichž musí být evidovány informace o registracích auditorských společností resp. auditorských subjektů v jiných členských státech a ve třetích zemích. Pro přehlednost se úprava pro jiné členské státy a pro třetí země rozděluje do samostatných písmen.

K bodu 14 (§ 12a písm. l))

Úpravou se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU v oblasti vedení rejstříků u auditorských společností, v nichž musí být evidovány informace o registracích auditorských společností resp. auditorských subjektů v jiných členských státech a ve třetích zemích. Pro přehlednost se úprava pro jiné členské státy a pro třetí země rozděluje do samostatných písmen.

K bodu 15 (§ 12d)

Do ustanovení týkajícího se obsahu rejstříku v případě zaregistrovaných auditorů ze třetí země se doplňují obsahové požadavky rovněž pro auditory ze třetí země registrované pro účely ověřování zprávy o udržitelnosti společnosti se sídlem ve třetí zemi, která vydala cenné papíry na regulovaném trhu ČR.

K bodu 16 (§ 15 odst. 3 písm. l))

Do ustanovení se promítá možnost společného provádění ověření zprávy o udržitelnosti. Výměna informací mezi auditory určenými pro její ověření není porušením zákonné povinnosti auditora zachovávat mlčenlivost.)

K bodu 17 (§ 17b)

Zajišťuje se transpozice směrnice 2022/2464/EU, která zabraňuje smluvní straně sjednávat takové smlouvy, v nichž by bylo určení auditora pro ověření zprávy o udržitelnosti omezeno jen na určité kategorie nebo seznamy auditorů.

K bodu 18 (§ 20 odst. 1 písm. c))

Nahrazením výrazu stanovisko výrazem názor nedochází k věcné změně předmětného ustanovení, textace v zákoně se pouze terminologicky sjednocuje s textací v auditorském standardu a pojmem používaným ve směrnici 2006/43 EU.

K bodu 19 (§ 20 odst. 1 písm. g))

Povinnost vyhotovit a zveřejnit zprávu o daních z příjmů je konkrétním účetním jednotkám uložena v zákoně o účetnictví. V těchto případech, tedy nikoli v každé zprávě auditora o povinném auditu, se pak auditor vyjadřuje k jejímu zveřejnění, a to k povinnosti zveřejnit a k tomu, zda zveřejnění bylo provedeno zákonem o účetnictví stanoveným způsobem. Použitelnost tohoto ustanovení je upravena přechodným ustanovením tak, aby odpovídala zavedené povinnosti vyhotovovat zprávu o daních z příjmů podle zákona o účetnictví.

K bodu 20 (§ 20a odst. 1)

Ustanovení týkající se požadavků na vedení spisu se rozšiřuje i na dokumentaci vztahující se k ověřování zpráv o udržitelnosti, resp. zprávu o ověření zprávy o udržitelnosti.

K bodu 21 (§ 20ab odst. 1 písm. c))

Legislativně technická úprava v návaznosti § 2a odst. 1, kde se umožňuje provést ověření zprávy o udržitelnosti poskytující omezené i přeměřené ujištění tak, aby auditor mohl formulovat závěr odpovídající příslušnému ujištění v souladu s auditorskými standardy podle § 18.

K bodu 22 (§ 20ab odst. 1 písm. d))

Legislativně technická úprava v návaznosti § 2a odst. 1, kde se umožňuje provést ověření zprávy o udržitelnosti poskytující omezené i přeměřené ujištění tak, aby auditor mohl formulovat závěr odpovídající příslušnému ujištění v souladu s auditorskými standardy podle § 18.

K bodu 23 (nadpis § 20c)

Navrhuje se změna nadpisu odpovídající doplňovanému obsahu ustanovení.

K bodu 24 (§ 20c)

Zajišťuje se transpozice směrnice 2022/2464/EU v oblasti požadavků týkajících se provedení ověření zprávy o udržitelnosti více než jedním auditorem.

K bodu 25 (§ 38 odst. 1 písm. d))

Úprava reflektuje požadavky směrnice 2022/2464/EU na systém zajištění kvality pro oblast ověřování zpráv o udržitelnosti.

K bodu 26 (§ 41 odst. 1)

Úprava reflektuje požadavky směrnice 2022/2464/EU na spolupráci příslušných orgánů i u ověřování zpráv o udržitelnosti.

K bodu 27 (§ 43ba odst. 1)

Pro služby spočívající v navrhování a zavádění postupů vnitřní kontroly nebo řízení rizik týkajících se přípravy nebo kontroly finančních informací či navrhování a zavádění technologických systémů pro finanční informace se omezení rozšiřuje o účetní období bezprostředně předcházející období, za které je zpráva o udržitelnosti vypracovávána.

K bodu 28 (§ 44a odst. 1 písm. c))

Úprava reflektuje požadavky směrnice 2022/2464/EU a doplňuje úlohu výborů pro audit ve sledování postupů, kterými se určují informace vykazované ve zprávě o udržitelnosti a vypracování zprávy v požadovaném formátu a její značkování. Přitom je odkazováno na požadavky účetních předpisů, které v § 32h odst. 10 a 11 specifikují, že zpráva o udržitelnosti se vyhotovuje v souladu se standardy pro podávání zpráv o udržitelnosti uvedenými v přímo použitelném předpisu Evropské unie vydaném podle čl. 29b směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU, v platném znění a dále, že je zpráva o udržitelnosti značkována podle přímo použitelného předpisu Evropské unie upravujícího jednotný elektronický formát pro podávání zpráv.

K bodu 29 (§ 44a odst. 1 písm. k))

Úprava reflektuje požadavky směrnice 2022/2464/EU a doplňuje úlohu výborů pro audit při informování kontrolního orgánu subjektu veřejného zájmu, jakým způsobem ověření zprávy o udržitelnosti přispělo k zajišťování integrity podávání zpráv o udržitelnosti.

K bodu 30 (§ 47 odst. 2 písm. a) a b) a odst. 3 písm. b) a c))

Úpravou ustanovení se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU, která upravila podmínky pro registraci auditorských subjektů ze třetích zemí pro účely povinného auditu společnosti ze třetí země, jejíž cenné papíry jsou přijaty k obchodování na regulovaném trhu členského státu. Z jednotlivých písmen se vylučují požadavky kladené na auditora či auditorskou osobu ze třetí země, které nesouvisí s povinným auditem, respektive souvisí s požadavky pro účely ověřování zprávy o udržitelnosti. Požadavky kladené na auditora či auditorskou osobu ze třetí země jsou pro účely ověřování zprávy o udržitelnosti samostatně uvedeny v ustanovení § 47a.

K bodu 31 (§ 48 odst. 1)

Úprava reflektuje požadavky směrnice 2022/2464/EU a doplňuje požadavky na registraci i pro účely ověřování zprávy o udržitelnosti společnosti se sídlem ve třetí zemi.

K bodu 32 (§ 49b odst. 1 písm. a) a odst. 3)

V odstavci 1 písm. a) se upravuje skutková podstata přestupku tak, aby se zákaz přijímat nebo požadovat odměny, které jsou podmíněné, viz § 16, vztahoval i na odměny za ověřování zpráv o udržitelnosti. Úpravou odst. 3 se reflektují požadavky směrnice 2022/2464/EU na zavedení účinných, přiměřených a odrazujících sankcí pro případy, kdy ověřování zpráv o udržitelnosti není prováděno v souladu s předpisy přijatými k provedení této směrnice a případně s nařízením (EU) č. 537/2014. Mezi přestupky v gesci disciplinárního výboru Rady není zahrnuto obecné porušení auditorských standardů nebo etického kodexu při ověření zprávy o udržitelnosti; při zachování současného textu by porušení povinností auditora při ověření zprávy o udržitelnosti (nedodržení auditorských standardů či etického kodexu) mohlo být stíháno výlučně jako kárné provinění u kárné komise Komory auditorů, a to i v případě, že se týká subjektů veřejného zájmu.

K čl. IV (Přechodná ustanovení): K bodu 1:

Doplňuje se přechodné ustanovení tak, aby se úprava navázala na zákon č. 563/1991 Sb., konkrétně na znění uvedené v bodu 2. čl. LIX přechodných ustanovení zákona č. 349/2023 Sb. A upřesňuje se okamžik, od kterého jsou auditoři povinni se ke zprávě o daních z příjmů vyjadřovat.

K bodu 2:

Přechodným ustanovením se ošetřuje situace, kdy statuární auditor složí auditorskou zkoušku před 1. lednem 2026 a do této zkoušky nebyla zahrnuta problematika udržitelnosti, potom takový auditor není oprávněn provádět ověření zprávy o udržitelnosti ani být klíčovým auditorským partnerem ověřování zprávy o udržitelnosti, a to do doby než absolvuje průběžné vzdělávání související s podáváním a ověřováním zpráv o udržitelnosti.

K části třetí (změna zákona o dorovnávacích daních pro velké nadnárodní skupiny a velké vnitrostátní skupiny) K čl. V: K bodu 1 (§ 5 odst. 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 2 (§ 6 písm. e) bod 2)

Navrhuje se legislativně technická úprava odkazu na jiné ustanovení.

K bodu 3 (§ 6 písm. g) bod 2)

V návaznosti odstavec 14 konsolidovaného komentáře k čl. 2.1.2 modelových pravidel se rozšiřuje výčet entit, které nejsou střední mateřskou entitou, o pojišťovací investiční entitu.

K bodu 4 (§ 6 písm. h) bod 2)

Ustanovení se uvádí do souladu s modelovými pravidly (čl. 10.1.1 pojem „Partially-Owned Parent Entity“), v nichž je částečně vlastněná členská entita vymezena jako členská entita (kromě nejvyšší mateřské entity, stálé provozovny nebo investiční entity), která:

a) vlastní (přímo nebo nepřímo) vlastnický podíl v jiné členské entitě stejné skupiny; a

b) má více než 20 % (more than 20 %) vlastnických podílů na svém zisku držených přímo

nebo nepřímo osobami, které nejsou členskými entitami této skupiny.

K bodu 5 (§ 6 písm. h) bod 3)

V návaznosti na odstavec 7 konsolidovaného komentáře k části druhé modelových pravidel se rozšiřuje výčet entit, které nejsou částečně vlastněnou mateřskou entitou, o pojišťovací investiční entitu.

K bodu 6 (§ 6 písm. n))

V návaznosti na bod 2 v tabulce na str. 314 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům se zavádí pojem nevýznamná členská entita (Non-material constituent entity), která má význam zejména pro nově zaváděné trvalé pravidlo bezpečného přístavu založené na zjednodušených výpočtech. Požadavek na ověření auditorem je v rámci ustanovení uveden proto, aby byla zajištěna přiměřená míra jistoty, že entita byla vyloučena z konsolidované účetní závěrky v souladu s příslušným rámcem účetního výkaznictví (srov. odstavec 23 v příloze A oddíle 2 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Více k tomu v důvodové zprávě k § 92b a 92c.

K bodu 7 (§ 6 odst. 2 až 4)

K odstavci 2: V návaznosti na odstavec 17.1 ve vymezení pojmu „Entity“ v konsolidovaném komentáři k čl. 10.1 modelových pravidel (str. 240) se navrhuje omezit vymezení pojmu „entita“ tak, aby nezahrnoval stát (ať již Českou republiku nebo jiný stát) ani jeho nedílné součásti. Tím, že stát a jeho nedílné součásti nebudou spadat pod definici entity, nebude se na ně tento zákon aplikovat. Stát jako takový není podle § 11 veřejnou entitou, tudíž není ani vyloučenou entitou a tento zákon by se na něj bez této změny mohl, ač nechtěně, aplikovat. K odstavcům 3 a 4: V návaznosti na bod 2 písm. c) v tabulce na str. 314 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům se částečně omezuje pojem nevýznamná členská entita nově, který byl novelou zaveden v odstavci 1 písm. n). Podle odstavce 3 se členská entita, jejíž roční výnos přesahuje částku 50 000 000 EUR, nepovažuje za nevýznamnou, pokud konsolidovaná účetní závěrka této entity není vypracována v souladu s přijatelným nebo schváleným rámcem účetního výkaznictví. Odstavec 4 nadto z definice nevýznamných členských entit vyjímá stálé provozovny, pokud jejich hlavní entita není považována za nevýznamnou členskou entitu. Ustanovení § 6 odst. 1 písm. n) a odst. 3 a 4 jsou úzce spojeny s novým § 92c (více k tomu v důvodové zprávě k § 92c). K odstavci 5: Podle odstavců 36.1 až 36.4 konsolidovaného komentáře k čl. 1.4 modelových pravidel může nastat situace, kdy státní fond nebo jiný obdobný fond spravující majetek, včetně fondů nižších celků veřejné moci („sovereign wealth fund“), splní definici nejvyšší mateřské entity. To však není žádoucí, pokud současně splňují podmínky pro to, aby šlo o veřejnou entitu podle § 11. Doplňuje se proto do návrhu, že státní fond nebo jiný obdobný fond nikdy nebude nejvyšší mateřskou entitou, pokud splňuje definici veřejné entity.

K bodu 8 (§ 8 písm. b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 9 (§ 8 odst. 2)

V návaznosti na kapitolu 3.1 správních pokynů z prosince 2023 se upřesňují požadavky na konsolidované roční výnosy za účelem jednotného posuzování skupin, jejichž členské entity jsou poplatníkem dorovnávacích daní. K úvodní části ustanovení: Ustanovení vychází z odstavce 10.3 konsolidovaného komentáře k čl. 1.1 modelových pravidel. K písmenům a) a b): Písmeno a) specifikuje, jaké typy výnosů a zisků se zohledňují při výpočtu konsolidovaných ročních výnosů podle odst. 1 písm. b), tedy pro překročení prahové hodnoty 750 mil. EUR. Přihlédnout je možné pouze k výnosům a ziskům plynoucím z dodávky nebo výroby zboží, poskytování služeb nebo jiné činnosti, která je předmětem běžné činnosti skupiny, tj. z aktivit, které tvoří hlavní předmět jejího podnikání. Do výpočtu se zahrnují pouze ty výnosy a zisky, které jsou vykázány v souladu s příslušným účetním standardem, což umožňuje zohlednit různé účetní systémy používané v rámci skupiny a zároveň zajistit srovnatelnost výsledků. Výnosy a zisky se vždy započítávají po odečtení slev, vratek a opravných položek, které dle účetních standardů snižují jejich hodnotu. Naopak náklady na prodej a ostatní provozní náklady se v tomto kroku nezohledňují, jelikož se odečítají až v pozdějších fázích výpočtu. Příklad: Společnost Kandila, a. s., která je součástí nadnárodní skupiny, v roce 2024 vykázala tržby z prodeje zboží ve výši 100 milionů Kč. Z tohoto obratu musela být odečtena sleva ve výši 5 milionů Kč a opravná položka na pohledávky ve výši 2 miliony Kč. Pro výpočet konsolidovaných ročních výnosů se podle písmene a) zohlední částka 93 milionů Kč (100 mil. Kč – 5 mil. Kč – 2 mil. Kč = 93 mil. Kč). Písmeno b) přikazuje, aby se při výpočtu konsolidovaných ročních výnosů sečetly všechny druhy výnosů, které jsou vykazovány odděleně v konsolidované účetní závěrce. Kromě tržeb z prodeje zboží může konsolidovaná účetní závěrka zahrnovat i výnosy z úroků, dividendy, pronájmu majetku, apod. Všechny tyto typy výnosů se dle bodu b) sčítají a zahrnují do konsolidovaných ročních výnosů. Ustanovení vychází z článku 10.3 komentáře k modelovým pravidlům v konsolidovaném znění. K písmeni c): Toto ustanovení určuje, že do konsolidovaných ročních výnosů se zahrnují  čistý zisk z realizovaných i nerealizovaných investic, přičemž se zohledňuje jak zisk z prodeje investic, tak i nerealizovaný zisk, tj. nárůst hodnoty investic v daném období a  výnosy nebo zisky vykazované samostatně jako mimořádné nebo jednorázové položky, i když se netýkají běžné činnosti. Ustanovení vychází z odstavce 10.4 věty první konsolidovaného komentáře k čl. 1.1 modelových pravidel. K písmeni d): Ustanovení vychází z odstavce 10.5 konsolidovaného komentáře k čl. 1.1 modelových

pravidel. Pojem finanční entita není záměrně vymezen, protože jej nevymezuje ani komentář

k modelovým pravidlům, a proto hrozí, že bude předmětem budoucího výkladu v rámci prováděcího rámce modelových pravidel. Lze však mít za to, že nemusí jít vždy jen o finanční entitu podle Globálního standardu pro oznamování (CRS), který je do českého právního řádu proveden v zákoně o mezinárodní spolupráci při správě daní. Ustanovení písmene d) bude užito jen v případě finanční entity, která nemá povinnost ve svých účetních výkazech vykazovat hrubé částky z transakcí s ohledem na určité položky, Tyto položky by mohly být označeny jako „čistý bankovní produkt“, „čisté výnosy“ nebo jiné v závislosti na standardu finančního účetnictví. Pokud se například výnosy nebo zisky z finanční transakce, jako je úrokový swap, podle standardů finančního účetnictví konečného mateřského subjektu vhodně vykazují v čisté výši, termín „výnos“ znamená čistou částku z transakce. K písmeni e): Písmeno e) se zabývá specifickou situací, kdy konsolidovaná účetní závěrka vykazuje hrubé zisky z investic a hrubé ztráty z investic odděleně. V takovém případě se od konsolidovaných ročních výnosů odečte kladný rozdíl mezi těmito hrubými zisky a ztrátami. Cílem tohoto ustanovení je zohlednit pouze čistý výnos z investic při výpočtu konsolidovaných ročních výnosů, neboť hrubé zisky a ztráty z investic zahrnují i nereálné zisky a ztráty, které v daném období nemusí mít reálný dopad na finanční situaci skupiny. Příklad: Společnost Katakomby s. r. o., která je součástí nadnárodní skupiny, v roce 2024 vykázala hrubý zisk z investic ve výši 10 milionů Kč a hrubou ztrátu z investic ve výši 5 milionů Kč. Pro výpočet konsolidovaných ročních výnosů se podle písmene e) zohlední pouze 5 milionů Kč (10 mil. Kč - 5 mil. Kč), jelikož se jedná o čistý výnos z investic. Ustanovení vychází z odstavce 10.4 věty druhé konsolidovaného komentáře k čl. 1.1 modelových pravidel.

K bodu 10 (§ 10 odst. 2 písm. a))

Dochází ke zpřesnění výkladu pojmu investiční fond. V návaznosti na stávající tuzemskou regulaci kolektivního investování byla v původním návrhu zákona slova „number of investors“ uvedená v čl. 10.1.1 modelových pravidel, části věnované investičnímu fondu, přeložena jako „velké množství investorů“. V rámci návazných konzultací bylo však zjištěno, že cílem modelových pravidel je postihnout situaci, kdy má daný fond nejméně dva investory. Ani dosavadní znění zákona zcela neodpovídá znění směrnice o dorovnávacích daních, která používá v anglickém znění pojem „number of investors“, v českém znění pojem „řada investorů“. Tato směrnice tak nehovoří o „velkém množství“ investorů, proto je přistoupeno k navržené formulační úpravě zákona, která má v daném ustanovení odstranit výkladové nejasnosti a pojem uvést do souladu s modelovými pravidly i touto směrnicí

K bodu 11 (§ 15 písm. b))

Navrhuje se legislativně technická úprava odkazu na jiné ustanovení.

K bodu 12 (§ 15 odst. 2)

Staví se najisto postup při tzv. deemed consolidation, tedy situaci, ve které není sestavována účetní závěrka. Tento postup plyne již z definice konsolidované účetní závěrky v odstavci 1 písm. d), nicméně v zájmu zachování právní jistoty má předkladatel za to, že nově vkládaný odstavec situaci dále vyjasní a přispěje tak ke srozumitelnosti celé úpravy.

K bodu 13 (§ 16 a 17) K § 16:

V dosavadním zákoně byl nejednotně používán pojem „daňové zvýhodnění“, a to jak ve významu pojmu definovanému v § 16, který však přes svůj název odpovídal pouze specifickému daňovému zvýhodnění (vyplatitelnému daňovému zvýhodnění), tak ve významu širokém, tedy zahrnujícím veškerá možná daňová zvýhodnění. Napříč zákonem proto dochází k revizi použité terminologie. V § 16 je vymezen obecný pojem odpovídající pojmu „tax credit“. Jde o částku, pomocí které lze přímo snížit výši daně. Přímým snížením se rozumí to, že se daň sníží bezprostředně o danou částku – jde například o daňovou slevu nebo daňový bonus. Protože má ustanovení dopadnout na všechna možná daňová zvýhodnění bez ohledu na stát, který je poskytuje, je formulováno demonstrativně. Naopak daňovým zvýhodněním není odpočet od základu daně, odpis nebo náklad, které sice ve výsledku daň také sníží, avšak ne bezprostředně, protože nejprve snižují základ daně, a až následně daň samotnou – projeví se na ní pouze v poměru odpovídající sazbě daně.

K § 17:

K odstavci 1: Vyplatitelným daňovým zvýhodněním (refundable tax credit) je daňové zvýhodnění podle § 16, které lze přímo vyplatit členské entitě v penězích ve formě daňového bonusu (bez ohledu na to, zda k vyplacení dojde, případně zda namísto výplaty proběhne zápočet proti nedoplatku na dani apod.). Je-li vyplatitelná pouze část daňového zvýhodnění, je vyplatitelným daňovým zvýhodněním pouze tato část (srov. odstavec 109.1 konsolidovaného komentáře k čl. 3.2.4 modelových pravidel). Poskytuje-li tedy určitý stát kombinaci slevy na dani a daňového bonusu, je takový první institut vyplatitelným daňovým zvýhodněním pouze v rozsahu daňového bonusu. Vyplatitelné daňové zvýhodnění se od slevy na dani liší tím, že jeho příjemce má právo na jeho výplatu v peněžních prostředcích (hotově nebo bezhotovostně), případně v peněžních ekvivalentech (těmi jsou podle odstavce 135 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel na str. 273 zejména šeky, krátkodobé vládní dluhové nástroje, další nástroje, které za peněžní ekvivalent považuje rámec účetnictví, podle kterého je sestavena konsolidovaná účetní závěrka, a případně nástroj, který lze použít k uhrazení dluhů, není-li omezen na úhradu daňových dluhů vzniklých výlučně v souvislosti se zahrnutými daněmi). Vyplatitelné daňové zvýhodnění zahrnuje i případná daňová zvýhodnění, která lze před jejich uplatněním a vyplacením převést na jiný subjekt daně, než u kterého vznikl. K odstavcům 2 a 3: Vyplatitelná daňová zvýhodnění podle odstavce 1 se člení na kvalifikovaná a nekvalifikovaná podle toho, kdy vzniká právo na výplatu peněžních prostředků nebo peněžních ekvivalentů. Ustanovení odpovídají dosavadním § 17 odst. 1 a 2. K odstavcům 4 a 5: Do odstavců 4 a 5 byly přeneseny dosavadní § 17 odst. 3 a 4. Nově je však do nich promítnut odstavec 14.4 konsolidovaného komentáře k čl. 4.1.3 modelových pravidel, podle kterého se vždy nejprve testuje vyplatitelnost daňového zvýhodnění, a až následně převoditelnost a obchodovatelnost. Z toho plyne, že daňové zvýhodnění, které naplní znaky kvalifikovaného vyplatitelného daňového zvýhodnění, bude vždy považováno za daňové zvýhodnění z této kategorie, i když by jinak šlo současně o daňové zvýhodnění převoditelné a/nebo obchodovatelné. K odstavcům 6 a 7: Odstavce 6 a 7 obsahují dosavadní § 17 odst. 5 a 6.

K bodu 14 (§ 20 písm. c) bod 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. V souvislosti se změnou definice zdaňovacího období se staví najisto, že výkazním obdobím podle bodu 1 bude vždy účetní období, ve vztahu k němuž nejvyšší mateřská entita nadnárodní skupiny nebo vnitrostátní skupiny sestavuje svoji konsolidovanou účetní závěrku. Odstraňuje se tak pochybnost, zda se nemůže jednat o jiné období, nežli období účetní.

K bodu 15 (§ 20 písm. m))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 16 (§ 23 odst. 2 a 3)

Navrhuje se legislativně technická úprava odkazů ve vazbě na rozdělení § 6 na více odstavců.

K bodu 17 (část první hlava IV)

Ve vazbě na dosavadní poznatky z aplikace problematiky dorovnávacích daní ve světě a na základě metodických upřesnění OECD se navrhuje kompletní přepracování legislativního textu týkajícího se rozhodnutí podávajících členských entit, která se týkají postupu určení dorovnávací daně. Jedná se o klíčový nástroj, který umožňuje podávajícím členským entitám ovlivnit způsob výpočtu a placení daně. Nadále se zachovává, že se rozhodnutí se dělí na 4 kategorie dle jejich délky trvání: jednorázové, krátkodobé, střednědobé a dlouhodobé.

K § 26

K odstavci 1 Podle § 26 se rozlišují se rozhodnutí týkající se postupu určení dorovnávací daně podle délky jejich trvání, a to rozhodnutí jednorázové, krátkodobé, střednědobé a dlouhodobé. Ustanovení odst. 1 je převzato z dosavadního § 27 beze změny. K odstavci 2 Odstavec 2 řeší situaci, kdy se rozhodnutí týkající se postupu určení přiřazované dorovnávací daně (uvedené v informačním přehledu k přiřazované dorovnávací dani) liší od rozhodnutí týkajícího se postupu určení české dorovnávací daně (uvedeného v informačním přehledu k české dorovnávací dani). V takovém případě se pro účely české dorovnávací daně použijí údaje o tomto rozhodnutí z informačního přehledu pro přiřazovanou dorovnávací daň. Jedná se o zajištění srovnatelné základny pro výpočty přiřazované a vnitrostátní dorovnávací daně. Viz k tomu také odst. 118.53 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel.

K § 27

K odstavci 1 V odstavci 1 dochází ke zpřesnění použité terminologie. Jednorázové rozhodnutí činí podávající členská entita v souvislosti s jednotlivou skutečností vymezenou v tomto zákoně, a to pro výkazní období, ve kterém tato skutečnost nastane. Nemůže se tedy jedno takové rozhodnutí vztahovat na více skutečností najednou a po skončení daného výkazního období pozbývá rozhodnutí platnosti. K odstavci 2 Podávající členská entita musí ve včas podaném informačním přehledu (musí se jednat o informační přehled podaný v zákonem stanovené lhůtě) za dané výkazní období uvést, že učinila toto rozhodnutí. V opačném případě se podle něj nebude postupovat. Jednorázové rozhodnutí lze vzít zpět pouze do skončení lhůty pro podání informačního přehledu, a to podáním nového informačního přehledu, v němž rozhodnutí nebude učiněno. Jakmile uplyne lhůta pro podání informačního přehledu, je rozhodnutí nevratné a nelze jej zrušit.

K § 28

Ustanovení upravuje krátkodobá rozhodnutí, která se týkají postupu určení dorovnávací daně, přičemž dochází ke zpřesnění použité terminologie. Jedná se o specifický typ rozhodnutí, které podávající členské entity mohou učinit pro jedno výkazní období. K odstavci 1 Odstavec 1 stanoví, že krátkodobé rozhodnutí činí podávající členská entita pro jedno výkazní období. To znamená, že toto rozhodnutí má omezenou dobu platnosti a nelze ho použít pro výpočet dorovnávací daně za jiná výkazní období. K odstavci 2 Podávající členská entita musí ve včas podaném informačním přehledu (musí se jednat o informační přehled podaný v zákonem stanovené lhůtě) za dané výkazní období uvést, že učinil toto rozhodnutí. V opačném případě se podle něj nebude postupovat.

K § 29

Ustanovení upravuje střednědobá rozhodnutí, která se týkají postupu určení dorovnávací daně. Jedná se o specifický typ rozhodnutí, které podávající členské entity mohou učinit pro delší dobu, a to pro všechna výkazní období od počátečního výkazního období. Konstrukce rozhodnutí vychází z modelových pravidel a z dohodnutého obsahu informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani. Oproti stávající právní úpravě střednědobého rozhodnutí nedochází k tomu, že je rozhodnutí činěno na pětileté úseky, které se případně obnovují, ale je činěno pro úseky v délce jednoho výkazního období, přičemž musí trvat nejméně 5 výkazních období, dříve jej nelze odvolat. Tato konstrukce lépe odpovídá vymezení „Five-Year Election“ podle modelových pravidel. K odstavci 1 Odstavec 1 definuje dobu platnosti střednědobého rozhodnutí. Střednědobé rozhodnutí se používá pro všechna výkazní období od počátečního výkazního období. Podávající členská entita může střednědobé rozhodnutí odvolat, avšak nejdříve po uplynutí pěti výkazních období (odstavec 2). V takovém případě se toto rozhodnutí použije naposledy ve výkazním období bezprostředně předcházejícím odvolávacímu výkaznímu období. K odstavci 2 Odstavec 2 stanoví minimální dobu trvání střednědobého rozhodnutí. Střednědobé rozhodnutí nelze zrušit dříve než v pátém výkazním období po počátečním výkazním období.

K odstavci 3 Odstavec 3 stanoví minimální rozestup mezi odvoláním střednědobého rozhodnutí a novým střednědobým rozhodnutím. Počáteční výkazní období nového střednědobého rozhodnutí nesmí nastat dříve než v pátém výkazním období po odvolávacím výkazním období. K odstavci 4 Odstavec 4 stanoví podmínky pro uplatnění střednědobého rozhodnutí. Střednědobé rozhodnutí se použije pouze tehdy, pokud podávající členská entita ve včas podaném informačním přehledu za počáteční výkazní období uvede, že učinila toto rozhodnutí a je splněna podmínka minimální doby trvání podle odstavce 2 (tedy jedná-li se o alespoň páté výkazní období od zrušení předcházejícího střednědobého rozhodnutí v téže věci). K odstavci 5 Odstavec 5 stanoví podmínky pro uplatnění rozhodnutí o odvolání střednědobého rozhodnutí. Rozhodnutí o odvolání střednědobého rozhodnutí se použije pouze tehdy, pokud podávající členská entita ve včas podaném informačním přehledu za odvolávající výkazní období uvede, že již nečiní dané rozhodnutí (zaznačení „NE“ či „NEPRAVDA“ v dané kolonce informačního přehledu) a zároveň je splněna podmínka minimálního rozestupu mezi odvoláním a novým střednědobým rozhodnutím podle odstavce 3 (tedy výkazní období, od kterého je střednědobé rozhodnutí zrušeno, nesmí nastat dříve než v pátém výkazním období po počátečním výkazním období.).

K § 30

Ustanovení upravuje dlouhodobá rozhodnutí, která se týkají postupu určení dorovnávací daně. Jedná se o specifický typ rozhodnutí, které podávající členské entity mohou učinit pro nejdelší dobu, a to pro všechna výkazní období od prvního přípustného výkazního období. Příslušné první přípustné výkazní období je vždy vymezeno v ustanoveních zákona upravujících konkrétní rozhodnutí podávající členské entity (srov. § 64 odst. 1 a § 141a odst. 4 zákona o dorovnávacích daních). K odstavci 1 Odstavec 1 upravuje základní vlastnosti dlouhodobého rozhodnutí, které představuje specifický typ nastavení pro výpočet dorovnávací daně. Toto rozhodnutí se vyznačuje dlouhou dobou platnosti, která trvá od prvního přípustného výkazního období až do jeho případného odvolání. Podávající členská entita má právo dlouhodobé rozhodnutí odvolat, avšak toto odvolání se projeví až v následujícím výkazném období po podání informačního přehledu s oznámením o odvolání. K odstavci 2 Odstavec 2 stanoví podmínku pro uplatnění dlouhodobého rozhodnutí. Dlouhodobé rozhodnutí se použije pouze tehdy, pokud podávající členská entita ve včas podaném informačním přehledu za první přípustné výkazní období pro toto rozhodnutí uvede, že učinila toto rozhodnutí. První přípustné výkazní období bude definováno pro každou skutečnost, vůči níž se činí dlouhodobé rozhodnutí, individuálně. Prozatím s prvním přípustným obdobím počítá § 64 odst. 1 věta druhá zákona o dorovnávacích daních, a to pro rozhodnutí ohledně odložené daňové pohledávky z kvalifikované ztráty. Dále na něj odkazuje § 141 odst. 4 zákona o dorovnávacích daních. K odstavci 3 Odstavec 3 stanoví podmínku pro uplatnění rozhodnutí o odvolání dlouhodobého rozhodnutí. Rozhodnutí o odvolání dlouhodobého rozhodnutí se použije pouze tehdy, pokud podávající členská entita ve včas podaném informačním přehledu za odvolávající výkazní období uvede, že učinila toto rozhodnutí.

K bodu 18 (§ 34 odst. 1)

Pro ustanovení nemá být rozhodné, že daň byla stanovena, tedy vyměřena či doměřena, ale to, že vznikla odpovídající daňová pohledávka, a že byla následně zaplacena, bez ohledu na to, jak je procesně vyřešena její nalézací rovina. V zahraničí může totiž povinnost zaplatit daň vzniknout i jiným způsobem, než na základě stanovení daně.

K bodu 19 (§ 34 odst. 2)

Pro ustanovení nemá být rozhodné, že daň byla stanovena, tedy vyměřena či doměřena, ale to, že vznikla odpovídající daňová pohledávka, a že byla následně zaplacena, bez ohledu na to, jak je procesně vyřešena její nalézací rovina. V zahraničí může totiž povinnost zaplatit daň vzniknout i jiným způsobem, než na základě stanovení daně.

K bodu 20 (§ 36)

Navrhuje se nové znění § 36 zákona o dorovnávacích daních, který se zabývá přepočtem měn a stanoví pravidla, jakým způsobem by měly být částky v různých měnách převedeny na měnu vykazování a na českou měnu pro účely správy dorovnávací daně, přičemž se opouští stávající způsob určení kurzu podle zákona upravujícího daně z příjmů. Úpravy vycházejí z odstavců 17.1 a násl. úvodu ke konsolidovanému komentáři. Dorovnávací daně budou stanoveny a následně i spravovány v Kč, a to na základě daňového přiznání vyplňovaného v Kč. S ohledem na výpočet daně a s přihlédnutím k příslušnému rámci účetního výkaznictví použitému při sestavování konsolidované účetní závěrky nejvyšší mateřské entity však všechny údaje v české měně uvedeny nebudou. Stávající ustanovení § 36 zákona odkazuje pro přepočet měny na právní úpravu zákona o daních z příjmů, do něhož je ale s účinností od 1. ledna 2024 vtělena právní úprava ve vazbě na měnu účetnictví a není zcela zřejmé, jaká ustanovení v jakém rozsahu aplikovat právě na výpočet dorovnávacích daní. Z tohoto důvodu se provádějí drobná formulační upřesnění. Vychází se z předpokladu, že veškeré výpočty týkající se dorovnávací daně musejí být prováděny v měně vykazování, tj. v měně používané při předkládání konsolidované účetní závěrky (§ 40 písm. g)). Pro převod částky stanovené v jiné měně na měnu vykazování se použije takový způsob, který by byl použit při sestavování konsolidované účetní závěrky. Pokud není při sestavování konsolidované účetní závěrky tento převod prováděn, bude při převodu měny postupováno v souladu se schváleným rámcem účetního výkaznictví použitým při vykazování účetního zisku nebo ztráty dané členské entity.

Nejvyšší mateřská entita (E) Účtuje v $ a sestavuje v $ konsolidovanou účetní závěrku

Posuzování prahovýchPřepočet na €Přepočet na KčHrazená daň hodnot

Střední mateřská entita (D) Účtuje v Kč

Členská entita (C) Účtuje v ₹

Členská entita (A)Členská entita (B) Účtuje v €Účtuje v £

$

Přepočet na

Veškeré výpočty probíhají v měně, ve které je sestavena konsolidovaná účetní závěrka

Obrázek 3: Schéma přepočtu měn podle § 36 zákona o dorovnávacích daních.

Pokud zákon stanoví podmínku založenou na částce vyjádřené v eurech, částky v měně vykazování se pro posouzení této podmínky přepočítají na eura. Použije se průměrný směnný kurz vyhlášený Evropskou centrální bankou za měsíc prosinec předcházející výkaznímu období. Následně se pro účely úhrady a správy daně převedou částky vypočtené v měně vykazování na českou měnu, a to podle kurzu devizového trhu vyhlášeného Českou národní bankou pro poslední den zdaňovacího období. Pokud pro měnu vykazování není Českou národní bankou vyhlašován kurz, použije se kurz ostatních měn nebo kurz vyhlášený k euru nebo americkému dolaru příslušnou centrální bankou, přepočítaný na českou měnu. Navržené úpravy mají zajistit, že všechny finanční částky související s dorovnávací daní budou přepočítány na měnu vykazování a na českou měnu jednoznačným a předvídatelným způsobem, čímž se předchází nesrovnalostem a chybám při převodu měn, což je klíčové pro správné a spravedlivé zdanění. Použití průměrných směnných kurzů a kurzů devizového trhu vyhlášených centrálními bankami také zaručuje, že převody budou reflektovat aktuální ekonomické podmínky a budou prováděny na základě objektivních a důvěryhodných dat.

K bodu 21 (§ 37a)

K odstavci 1 V odstavci 1 se upřesňuje vztah účetního období členské entity a výkazního období. Každá entita má své vlastní účetní období, což je časové období, ve kterém zaznamenává své finanční operace a připravuje své účetní výkazy. Účetní období obvykle odpovídá kalendářnímu roku, ale může se lišit podle konkrétních potřeb dané entity. V případě vnitrostátní nebo nadnárodní skupiny každá členská entita obvykle sleduje své vlastní účetní období. Nicméně, účetní období nejvyšší mateřské entity se označuje jako výkazní období. Toto období je klíčové, protože většina finančních reportů a analýz se předkládá právě na základě údajů za toto výkazní období. V návaznosti na odstavec 4.1 konsolidovaného komentáře k čl. 4.1.1 modelových pravidel se stanoví pravidla pro případ, kdy se účetní období členské entity nepřekrývá s výkazním obdobím, tedy s účetním obdobím, za které se sestavuje konsolidovaná účetní závěrka, popř. s kalendářním rokem (§ 20 písm. c)). V praxi existují zpravidla dva přístupy, jak tento nesoulad řešit. Buď je účetní období členské entity rozděleno a jednotlivé části jsou zohledněny v příslušných výkazních obdobích, nebo je celé účetní období členské entity zohledněno v jediném výkazním období podle § 20 písm. c).

VO 1 VO2Běh času

ÚO ČE

Varianta rozdělení

Varianta

zohledněníNEBO

v jednom VO

Obrázek 4: Na příkladu jsou zobrazena dvě výkazní období VO 1 a VO 2. Účetní období

členské entity ÚO ČE není shodné s ani jedním z nich. Lze jej proto buď rozdělit a zohlednit v různých výkazních obdobích, nebo jej celé zohlednit v jediném výkazním období. Z hlediska modelových pravidel je vyžadováno, aby bylo s účetním obdobím členské entity pro účely dorovnávacích daní naloženo stejně, jako při sestavování konsolidované účetní závěrky. V návaznosti na kapitolu 3.3 správních pokynů z prosince 2023 se obdobně postupuje v případě, kdy se zdaňovací období zahrnuté daně, která vstupuje do výpočtů, nepřekrývá s výkazním obdobím. K odstavci 2: V odstavci 2 se stanovuje pravidlo pro přiřazení údajů z účetního období entity k výkaznímu období (tedy období nejvyšší mateřské entity podle § 20 písm. c)), neboť v případě nepřiřazení těchto údajů by nebylo zřejmé, z jakých vykazovaných údajů entit (umístěných mimo výkazní období) se má pro účely dorovnávacích daní vycházet. Toto pravidlo je důležité pro správné provedení výpočtu prahových hodnot a výše dorovnávací daně. V bodě a) se jedná o specifickou situaci, kdy je členská entita vyloučena z konsolidované účetní závěrky mateřské entity. V takovém případě je nutné údaje za účetní období této členské entity přiřadit k výkaznímu období, ve kterém toto účetní období končí, aby se správně zohlednila její daňová povinnost. V bodě b) se jedná o situaci, kdy entita není členskou entitou (což je typicky případ společného podniku). V takovém případě se pravidlo pro přiřazování údajů za účetní období řídí stejným pravidlem a je třeba je přiřadit k výkaznímu období, ve kterém toto účetní období končí. V bodě c) se jedná o situaci, kdy by členská entita musela sestavit účetní závěrku podle § 15 odst. 1 písm. d), pokud by k tomu byla povinna. V takovém případě je nutné údaje za účetní období této členské entity také přiřadit k výkaznímu období, ve kterém toto účetní období končí.

VO 1 VO2Běh času

ÚO ČE

Zohlednění ve VO, ve kterém ÚO ČE končí

Obrázek 5: Na příkladu jsou zobrazena dvě výkazní období VO 1 a VO 2. Účetní období

členské entity ÚO ČE není shodné s ani jedním z nich. Takové účetní období se proto celé přiřadí k výkaznímu období, ve kterém končí. Uvedenou problematiku podrobněji vysvětlují odstavce 13.6 a 13.7 konsolidovaného komentáře k čl. 1.1.1 modelových pravidel (str. 22)).

K bodu 22 (§ 40 písm. c) bod 1)

Úprava směrnice o dorovnávacích daních (v jejím článku 16 odst. 1 písm. c) bod i)) ani definice pojmu „Excluded Equity Gain or Loss“ v modelových pravidlech OECD neváže úpravu změny reálné hodnoty pouze k vlastnickým podílům oceňovaným reálnou hodnotou, proto se v textu ustanovení přistupuje ke zrušení slov „, který je oceňován reálnou hodnotou“, čímž dojde k přiblížení textace ustanovení k textaci použité v modelových pravidlech Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj.

K bodu 23 (§ 40 písm. k) bod 2)

Stávající text § 40 písm. k) bodu 2 byl upraven tak, aby bylo zřejmé, že se jedná pouze o pokuty a sankce uložené orgánem vykonávajícím veřejnou moc. Tato skutečnost vyplývá z odstavce 77 konsolidovaného komentáře k článku 3.2.1 modelových pravidel.

K bodu 24 (§ 42 odst. 1 a 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 25 (§ 43 odst. 2 písm. a))

V návaznosti na úpravy § 17 se upřesňuje druh daňového zvýhodnění, na které odkazuje ustanovení. Nedochází zde k věcnému posunu.

K bodu 26 (§ 53 odst. 3)

Zpřesňuje se vymezení kvalifikovaného vlastnického podílu tak, aby odpovídalo odstavci 57.11 konsolidovaného komentáře k čl. 3.2.1 (str. 71). Při tom také dochází v návaznosti na úpravy v § 17 k upřesnění druhu daňového zvýhodnění, na které ustanovení odkazuje. Kvalifikovaným vlastnickým podílem je podíl v daňově transparentní entitě, pokud je investice v daném státě považována za vlastní kapitál pro daňové účely a také by byla považována za vlastní kapitál podle účetního výkaznictví, pokud by aktiva a další finanční položky entity nebyly vykazovány jednotlivě v konsolidované závěrce. Dále musí být očekáváno, že část investice bude vrácena jako daňové zvýhodnění, které není kvalifikovaným vyplatitelným daňovým zvýhodněním, protože je očekávaný celkový výnos z tohoto podílu nižší než celková částka vložená do tohoto podílu jeho držitelem.

K bodu 27 (§ 54a)

V návaznosti na odstavec 45 konsolidovaného komentáře k čl. 3.2.1 písm. b) modelových pravidel se zavádí nový druh střednědobého rozhodnutí ohledně zahrnutí všech podílů na zisku. Podle § 39 odst. 1 písm. a) je vyloučeným podílem na zisku podíl na zisku přijatý nebo vykázaný v souvislosti s vlastnickým podílem, s výjimkou takového podílu na zisku, který byl přijat nebo vykázán v souvislosti s portfoliovým podílem, se kterým je spojeno právo na podíl na zisku, a který drží členská entita se všemi podstatnými právy spojenými s vlastnickým podílem ke dni rozdělení zisku po dobu kratší než jeden rok. Je tak nutné rozlišovat, zda je podíl na zisku krátkodobý nebo dlouhodobý, což může být pro některé členské entity s vysokou fluktuací portfolia (například pojišťovny) nadměrně zatěžující. Dává se jim proto možnost, aby učinily střednědobé, pětileté, rozhodnutí, na základě kterého se všechny tyto podíly zahrnou do kvalifikovaného zisku nebo ztráty, což vede ke snížení administrativní zátěže převyšující výhodu spojenou s vyloučením dlouhodobého podílu na zisku.

K bodu 28 (§ 55 odst. 1 až 3)

Navrhuje se legislativně technická úprava odkazů ve vazbě na rozdělení § 6 na více odstavců.

K bodu 29 (§ 56 odst. 2)

Navrhuje se legislativně technická úprava navazující na změnu ve struktuře odstavců v § 56.

K bodu 30 (§ 56 odst. 3 a 4)

Navrhuje se formulační změna vyjádření pravidel vycházejících z čl. 3.5 modelových pravidel tak, aby ustanovení přesněji a přehledněji zachycovala dotčenou úpravu. V článku 3.5 je zachycena alokace zisků a ztráty vzniklé v entitách s prvkem daňové transparence, která má probíhat následujícím způsobem:

Účetní zisk nebo ztráta členské entity, která je entitou s prvkem daňové transparence

Vlastník (entita)Stálá provozovna

Přednostně § 56 odst. 1Zbytek § 56 odst. 3Přednostně

mimo skupinu (přiřazení podle § 55)

Zbytek

Vlastnické členskéDaňově transparentníReverzní hybridní § 56 odst. 4Přímo daná entita entityentita, která není UPEentita

Daňově transparentní entita, která je UPE

Přímo daná entita

Obrázek 6: Alokace účetního zisku a ztráty v případě entity s prvkem daňové transparence

podle § 56, resp. čl. 3.5 modelových pravidel.

K bodu 31 (§ 56 odst. 3 až 5)

V návaznosti na přesunutí obsahu dosavadního odstavce 5 do odstavců 3 a 4 se navrhuje jeho zrušení.

K bodu 32 (§ 56 odst. 5)

Legislativně technická úprava navazující na změnu ve struktuře odstavců v § 56.

K bodu 33 (Část druhá nadpis hlavy II)

Legislativně technická úprava označení nadpisu části druhé hlavy II, který nyní odkazuje na neexistující pojem „upravené zahrnuté daně“. Správně má nadpis znít „Upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 34 (§ 59 odst. 1 úvodní část ustanovení)

Dochází k opravě pojmu „náklad na daň“, protože podle modelových pravidel (čl. 4.1.1) má jít

o náklad na splatnou daň (current tax expense).

V českém překladu směrnice o dorovnávacích daních je obsažena totožná chyba, je proto nutné vycházet z jejího anglického znění.

K bodu 35 (§ 59 odst. 2 písm. a))

Legislativně technická úprava spočívající v nahrazení chybně použitého pojmu správným. Český zákon o dorovnávacích daních používá pojem „výsledek hospodaření před zdaněním“ jako ekvivalentní k pojmu „náklad do zisku před zdaněním“ použitý ve směrnici o dorovnávacích daních. Jelikož v nyní vyhlášeném zákoně byl pouze na jednom místě ponechán pojem z této směrnice, navrhuje jej předkladatel nahradit pojmem standardně a četně užívaným v českém zákoně. Věcně nedochází k posunu oproti původnímu stavu vycházejícímu z modelových pravidel.

K bodu 36 (§ 59 odst. 2 písm. d))

Dochází ke zpřesnění transpozice čl. 4.1.2 písm. d) modelových pravidel. V návaznosti na zpřesnění vymezení daňových zvýhodnění v § 16 a 17 je nutné stávající § 59 odst. 2 písm. d)

reformulovat tak, aby odkazovala na kvalifikované vyplatitelné daňové zvýhodnění. Při tom

dochází k opravě pojmu „náklad na daň“, protože podle modelových pravidel má jít o náklad na splatnou daň (current tax expense). V českém překladu směrnice o dorovnávacích daních je obsažena totožná chyba, je proto nutné vycházet z jejího anglického znění.

K bodu 37 (§ 59 odst. 3 písm. a))

Podle čl. 4.1.3 písm. a) modelových pravidel má být v tomto ustanovení použit účetní pojem „splatná daň“ (current tax). V českém překladu směrnice o dorovnávacích daních je obsažena totožná chyba, je proto nutné vycházet z jejího anglického znění.

K bodu 38 (§ 59 odst. 3 písm. b))

Zpřesňuje se transpozice čl. 4.1.3 písm. b) modelových pravidel včetně návaznosti na úpravy v § 17. V českém překladu směrnice o dorovnávacích daních je obsažena totožná chyba, je proto nutné vycházet z jejího anglického znění.

K bodu 39 (§ 59 odst. 3 písm. c))

Podle čl. 4.1.3 písm. c) modelových pravidel má být v tomto ustanovení použit účetní pojem „splatná daň“ (current tax). Dále dochází v návaznosti na § 17 k upřesnění odkazu na správný typ daňového zvýhodnění. V českém překladu směrnice Rady o dorovnávacích daních je obsažena totožná chyba, je proto nutné vycházet z jejího anglického znění.

K bodu 40 (§ 59 odst. 3 písm. d) a e))

Podle čl. 4.1.3 písm. a) a e) modelových pravidel má být v těchto ustanoveních použit účetní pojem „splatná daň“ (current tax). V českém překladu směrnice o dorovnávacích daních je obsažena totožná chyba, je proto nutné vycházet z jejího anglického znění.

K bodu 41 (§ 59 odst. 4)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 42 (§ 60 odst. 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 43 (§ 60 odst. 2)

Dochází k opravě jazykové chyby a zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 44 (§ 62 odst. 4 písm. a))

V ustanovení § 62 odst. 4 písm. a) byl pojem „opravné položky hmotných aktiv“ rozšířen na „opravné položky a oprávky hmotných aktiv”. Znění stávajícího pojmu „opravné položky hmotných aktiv“ je významově užší než anglický pojem „cost recovery allowances on tangible assets“, který je uveden ve směrnici a modelových pravidlech. Z důvodu přiblížení českého zákona k ustanovením směrnice o dorovnávacích daních a textu modelových pravidel se navrhuje v tomto smyslu § 62 odst. 4 písm. a) doplnit.

K bodu 45 (§ 63 odst. 1 písm. c))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních. Dále dochází k opravě pojmu vycházejícího z odstavce 82.2 písm. c) konsolidovaného komentáře k čl. 4.4.1 písm. e) modelových pravidel (str. 132), která odkazuje na kvalifikovaný zisk nebo ztrátu, a nikoliv na kvalifikovaný příjem nebo ztrátu.

K bodu 46 (§ 63 odst. 2 písm. a))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 47 (§ 63 odst. 2 písm. b) bod 1 a § 63 odst. 5)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 48 (§ 64 odst. 1)

Pro jednoznačnost se doplňuje, že prvním přípustným obdobím, za které lze podat dlouhodobé rozhodnutí ohledně odložené daňové pohledávky z kvalifikované ztráty, je první výkazní období, za které je podáván informační přehled k dorovnávací dani nadnárodní skupiny nebo vnitrostátní skupiny, ve kterém jsou zahrnuty členské entity ze státu, pro který se rozhodnutí činí.

K bodu 49 (§ 64 odst. 6)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 50 (§ 65 odst. 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 51 (§ 66 odst. 1 písm. b))

Navrhuje se legislativně technická úprava navazující na přesun stávajícího § 56 odst. 4 do § 56 odst. 4 písm. a).

K bodu 52 (§ 66 odst. 2 úvodní část ustanovení)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 53 (§ 67 odst. 4 a § 75 odst. 3)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 54 (§ 75 odst. 4)

Navrhuje se upřesnění transpozice, neboť souladu s čl. 7.6.2 písm. c) modelových pravidel a čl. 43 odst. 2 pododstavec třetí směrnice o dorovnávacích daních má být v § 75 odst. 4 správně použit pojem „dílčí dorovnávací daň členské entity“ (Top-Up Tax of a Constituent Entity), tedy stejný pojem jako v § 76 odst. 5 a § 80, na něž dále navazuje § 96. Dosavadní pojem „dorovnávací daň členské entity“ nemá v zákoně navazující ustanovení.

K bodu 55 (§ 75 odst. 8)

Jde o upřesnění transpozice. V souladu s čl. 7.6.6 modelových pravidel a čl. 43 odst. 5 pododstavec druhý směrnice o dorovnávacích daních má být v § 75 odst. 8 správně použit pojem „dílčí dorovnávací daň členské entity“ (Top-Up Tax of a Constituent Entity), tedy stejný pojem jako v § 76 odst. 5 a § 80, na něž dále navazuje § 96. Dosavadní pojem „dorovnávací daň členské entity“ nemá v zákoně navazující ustanovení.

K bodu 56 (§ 75 odst. 9)

V návaznosti na kapitolu 3.1 správních pokynů z února 2023 se rozšiřuje použitelnost rozhodnutí ohledně použití metody zdanitelného rozdělení zisku také na pojišťovací investiční entity. Modelová pravidla na pojišťovací investiční entity pamatují v čl. 7.5 (promítnuto v § 74), avšak ve své neupravené podobě je nezohledňují v čl. 7.6 (§ 75), přestože odchylka mezi těmito ustanoveními není ani smysluplná, ani důvodná.

K bodu 57 (§ 76 odst. 4)

Jde o upřesnění transpozice. V souladu s čl. 7.4.3 modelových pravidel a čl. 41 odst. 3 směrnice o dorovnávacích daních má být v § 76 odst. 4 správně použit pojem „upravená výše zahrnutých daní“ (Adjusted Covered Taxes), tedy stejný pojem jako v § 59. Dosavadní pojem „upravené zahrnuté daně“ nemá v zákoně navazující ustanovení.

K bodu 58 (§ 76 odst. 7)

Zpřesňuje se vyjádření pravidla podle konsolidovaného komentáře k čl. 5.1.1 modelových pravidel ohledně toho, s jakou přesností se používá procentní sazba dorovnávací daně investiční entity a na ni navázané veličiny. Sazby se používají s přesností na 4 platná desetinná místa, jsou-li vyjádřeny v procentních bodech (tedy např. 12,3456 %) s tím, že se číslo, které má více desetinných míst na tento počet platných desetinných míst zaokrouhluje (tedy 12,34567 % ≐ 12.3457 %). Platným desetinným místem je vždy číslice v desetinném zápisu čísla, která určuje hodnotu čísla s nejmenší jednotkou, která je známa nebo odhadnutelná. Je to ta cifra, která je vždy uvedena nebo předpokládána jako spolehlivá. Například v čísle 12,345 jsou všechny číslice platné, protože všechny ovlivňují hodnotu čísla. Naopak v čísle 12,345000 jsou poslední tři nuly neplatné, protože jen zdůrazňují řád desetinných míst, ale samy o sobě nepřidávají žádnou informaci o přesnosti.

K bodu 59 (§ 76 odst. 10)

Legislativně technická úprava spočívající v úpravě vnitřního odkazu.

K bodu 60 (§ 77 odst. 1 úvodní část ustanovení)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „výkazní období“.

K bodu 61 (§ 77 odst. 1 písm. a))

Přistupuje se ke zrušení písmene a), které omezovalo určení efektivní daňové sazby pouze na velké nadnárodní nebo velké vnitrostátní skupiny. Nynějším záměrem je v souladu s prováděcím rámcem a směrnicí o dorovnávacích daních rozšířit použitelnost tohoto ustanovení na všechny skupiny. K tomu se dodává, že celý zákon je koncipován pro použití jednotlivých mechanismů na všechny skupiny, přičemž daňovou povinnost pouze na velké skupiny následně zužuje předmět daně a vymezení poplatníků.

K bodu 62 (§ 77 odst. 1 písm. a) a b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 63 (§ 77 odst. 2 úvodní část ustanovení)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 64 (§ 77 odst. 2 písm. a) a b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 65 (§ 77 odst. 3)

Zpřesňuje se vyjádření pravidla podle konsolidovaného komentáře k čl. 5.1.1 modelových pravidel ohledně toho, s jakou přesností se počítá efektivní daňová sazba a na ni navázané veličiny. Sazby se používají s přesností na 4 platná desetinná místa, jsou-li vyjádřeny v procentních bodech (tedy např. 12,3456 %) s tím, že se číslo, které má více desetinných míst na tento počet platných desetinných míst zaokrouhluje (tedy 12,34567 % ≐ 12.3457 %). Platným desetinným místem je vždy číslice v desetinném zápisu čísla, která určuje hodnotu čísla s nejmenší jednotkou, která je známa nebo odhadnutelná. Je to ta cifra, která je vždy uvedena nebo předpokládána jako spolehlivá. Například v čísle 12,345 jsou všechny číslice platné, protože všechny ovlivňují hodnotu čísla. Naopak v čísle 12,345000 jsou poslední tři nuly neplatné, protože jen zdůrazňují řád desetinných míst, ale samy o sobě nepřidávají žádnou informaci o přesnosti.

K bodu 66 (§ 79 odst. 1 úvodní část ustanovení)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 67 (§ 79 odst. 1 písm. a))

Přistupuje se ke zrušení písmene a), které omezovalo určení efektivní daňové sazby pouze na velké nadnárodní nebo velké vnitrostátní skupiny. Nynějším záměrem je v souladu s prováděcím rámcem a směrnicí o dorovnávacích daních rozšířit použitelnost tohoto ustanovení na všechny skupiny. K tomu se dodává, že celý zákon je koncipován pro použití jednotlivých mechanismů na všechny skupiny, přičemž daňovou povinnost pouze na velké skupiny následně zužuje předmět daně a vymezení poplatníků.

K bodu 68 (§ 79 odst. 1 písm. a) a b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 69 (§ 79 odst. 2 úvodní část ustanovení a § 79 odst. 2 písm. a) bod 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 70 (§ 79 odst. 2 písm. a) bod 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 71 (§ 79 odst. 2 písm. b) bod 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 72 (§ 79 odst. 2 písm. b) bod 2)

Pojem „stanovené“ daně se nahrazuje širším pojmem „vzniklé“, aby pokrývalo i daně vzniklé na území jiného státu. V ustanovení, které provádí čl. 5.2.3 modelových pravidel, má být ve vztahu ke kvalifikované vnitrostátní dani použit pojem odpovídající pojmu „payable“. V souladu s vymezením tohoto pojmu v odstavci 20.1 konsolidovaného komentáře k čl. 5.2.3 modelových pravidel (str. 149) by se tento pojem neměl vztahovat ke stanovení daně, tedy jejímu vyměření, resp. doměření, ale měl by se vázat ke skutečnosti, že členské entitě vzniká daňový dluh, který časem bude splatný. V tomto kontextu je zpravidla používán pojem „vznik“. Nový pojem zároveň blíže vyjasňuje aplikaci tohoto ustanovení v situaci, kdy je informační přehled k přiřazované dorovnávací dani podáván současně nebo před informačním přehledem k vnitrostátní dorovnávací dani, tj. v situaci, kdy vnitrostátní dorovnávací daň ještě formálně stanovená není. Současně dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 73 (§ 79 odst. 3 úvodní část ustanovení)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 74 (§ 79 odst. 3 písm. a))

Pro vyloučení výkladových nejasností se upravuje postup výpočtu jurisdikční sazby dorovnávací daně skupiny. Při výpočtu se od sebe odčítají minimální daňová sazba a efektivní daňové sazby skupiny v tomto výkazním období. Tento výpočet má správně proběhnout s použitím desetinných čísel v intervalu [0; 1], a nikoliv s využitím čísel v intervalu [0; 100]. Při tom tato desetinná čísla mohou mít až 6 platných desetinných míst (sazba 12,3456 % odpovídá číslu 0,123456).

K bodu 75 (§ 79 odst. 3 písm. b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních. Pro vyloučení výkladových nejasností se upravuje postup výpočtu jurisdikční sazby dorovnávací daně skupiny. Při výpočtu se od sebe odčítají minimální daňová sazba a efektivní daňová sazba skupiny v tomto výkazním období. Tento výpočet má správně proběhnout s použitím desetinných čísel v intervalu [0; 1], a nikoliv s využitím čísel v intervalu [0; 100]. Při tom tato desetinná čísla mohou mít až 6 platných desetinných míst (sazba 12,3456 % odpovídá číslu 0,123456).

K bodu 76 (§ 79 odst. 4)

Nově se najisto zakotvuje, že obdobně jako jiné veličiny se jurisdikční sazba dorovnávací daně zaokrouhluje na 4 platná desetinná místa.

K bodu 77 (§ 79 odst. 5 úvodní část ustanovení a § 79 odst. 5 písm. b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 78 (§ 79 odst. 5 písm. a))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 79 (§ 79 odst. 6 a 7)

Podle odstavce 20.1 (str. 149) konsolidovaného komentáře k čl. 5.2.3 modelových pravidel má platit, že pro účely výpočtu jurisdikční dorovnávací daně skupiny nelze její výši snížit o kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň (může se jednat jak o část, tak o celou výši daně), která sice vznikla, ale je předmětem řízení před soudem nebo jiným orgánem veřejné moci na základě trvalého rozporu s ústavními předpisy státu (nebo jinými předpisy s vyšší právní silou, než je zákon) nebo např. z důvodu dohody uzavřené daným státem, která se jmenovitě vztahuje na danou skupinou (tedy z důvodů, které se netýkají přímo interpretace modelových pravidel a navazující právní úpravy). Obdobně jurisdikční dorovnávací daň skupiny nelze snížit o kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň, o které již soud nebo jiný orgán veřejné moci rozhodl, že ji na základě těchto důvodů nelze stanovit nebo vybrat. V takovém případě není zpochybněná část kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně považována za „payable“ (v zákoně nově použito pojmu “vzniklá”, viz § 79 odst. 2 písm. b) bod 2), což má dva důsledky. Prvním je to, že poplatník nemůže ve vztahu k této kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani v daném výkazním období uplatnit trvalé pravidlo bezpečného přístavu založené na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani v daném státě (viz § 92a odst. 8 zákona), druhým důvodem je pak to, že takto zpochybněnou částku nelze odečíst od jurisdikční dorovnávací daně skupiny. Obdobně by se pak postupovalo i v případě, že by skupina zpochybňovala svou daňovou povinnost prostým tvrzením, že v dané jurisdikci není povinna platit žádnou daň nebo že má nárok na kompenzaci nebo náhradu za daň zaplacenou v dané jurisdikci. Pomine-li tento stav, tedy částka je uhrazena a již není zpochybňována, lze dotčenou kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň zahrnout zpětně do úhrnu kvalifikovaných vnitrostátních dorovnávacích daní, čímž se sníží jurisdikční dorovnávací daň skupiny. Poplatník tuto skutečnost uplatní v dodatečném daňovém přiznání.

K bodu 80 (§ 80 odst. 2 a 3)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 81 (§ 80 odst. 5)

Zpřesňuje se vyjádření pravidla podle konsolidovaného komentáře k čl. 5.1.1 modelových pravidel ohledně toho, s jakou přesností se počítá dílčí dorovnávací daň a na ni navázané veličiny. Sazby se používají s přesností na 4 platná desetinná místa, jsou-li vyjádřeny v procentních bodech (tedy např. 12,3456 %) s tím, že se číslo, které má více desetinných míst na tento počet platných desetinných míst zaokrouhluje (tedy 12,34567 % ≐ 12.3457 %). Platným desetinným místem je vždy číslice v desetinném zápisu čísla, která určuje hodnotu čísla s nejmenší jednotkou, která je známa nebo odhadnutelná. Je to ta cifra, která je vždy uvedena nebo předpokládána jako spolehlivá. Například v čísle 12,345 jsou všechny číslice platné, protože všechny ovlivňují hodnotu čísla. Naopak v čísle 12,345000 jsou poslední tři nuly neplatné, protože jen zdůrazňují řád desetinných míst, ale samy o sobě nepřidávají žádnou informaci o přesnosti.

K bodu 82 (§ 82 odst. 1 úvodní část ustanovení)

Legislativně technická úprava spočívající v přesunu slova hodnoty tak, aby se vztahovalo k oběma pododstavcům.

K bodu 83 (§ 82 odst. 1 písm. b))

Legislativně technická úprava spočívající v přesunu slova hodnoty tak, aby se vztahovalo k oběma pododstavcům.

K bodu 84 (§ 84 odst. 1 písm. a))

Legislativně technická úprava navazující na přesun stávajícího § 56 odst. 4 do § 56 odst. 4 písm. a).

K bodu 85 (§ 87 odst. 1)

Zpřesňuje se provedení čl. 5.4.1 modelových pravidel, který se má použít pouze tehdy, pokud na něj jiné ustanovení výslovně odkazuje (např. § 80 odst. 2). To obdobně platí pro Dále dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 86 (§ 87 odst. 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 87 (§ 87 odst. 3)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 88 (§ 87 odst. 4 a § 91 odst. 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 89 (Nadpis § 88)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 90 (§ 88 odst. 1 úvodní část ustanovení)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 91 (§ 88 odst. 1 písm. a))

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 92 (§ 88 odst. 1 písm. b))

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 93 (§ 88 odst. 2 úvodní část ustanovení)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 94 (§ 88 odst. 3 úvodní část ustanovení)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 95 (Část druhá hlava IV díl 2 oddíl 5 pododdíl 1)

Nad stávajícím § 92 se navrhuje pro zvýšení přehlednosti zákona vložit nové označení hlavy IV dílu 2 oddílu 5 pododdílu 1 s nadpisem ve znění: „Obecná ustanovení“.

K bodu 96 (§ 92)

Obecné ustanovení o pravidlech bezpečného přístavu bylo původně součástí § 92, přestože tvořilo samostatnou materii, na kterou navazovala další ustanovení zákona. V průběhu prací na návrhu novely však bylo zjištěno, že uvedená materie neodpovídá všem situacím, na něž dopadají modelová pravidla a jejich prováděcí rámec, pročež jsou v zákoně uvedena nadbytečně, neboť stanovují právní fikci i pro situace, které mohou být s touto fikcí v nesouladu a je účelné je posuzovat podle jejich skutečného stavu. Z tohoto důvodu se dosavadní § 92 odst. 1 a 2 bez náhrady zrušují.

Oproti dosavadnímu stavu došlo k následujícím změnám:  V odstavci 1 se v souladu s prováděcím rámcem modelových pravidel stanoví, že se rozhodnutí činí pro stát a zdaňovací období, přičemž se v něm vybere jedno ze 7 pravidel bezpečného přístavu podle odstavce 4. V návaznosti na konstrukci pravidel bezpečného přístavu se v odstavci 2 stanoví, že právní fikce nulové daně nastane pouze tehdy, jsou-li v daném výkazním období a státě splněny podmínky pro postup podle daného pravidla. V odstavci 3 se stanoví, že v případě trvalého pravidla bezpečného přístavu založeného na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani se odstavec 2 při výpočtu české dorovnávací daně nepoužije.  Dále se v odstavci 4 vymezuje 8 pravidel bezpečného přístavu, ohledně kterých lze rozhodnutí učinit. Pro tyto účely se pravidla podle odstavce 4 písm. b) a pravidla podle odstavce 4 písm. c) považují každé za 3 samostatná pravidla v závislosti na tom, která podmínka pro jejich použití je splněna. K dosavadnímu § 92 odst. 1 až 3: V dosavadním § 92 odst. 1 až 3 bylo obsaženo pravidlo bezpečného přístavu podle čl. 11 směrnice o dorovnávacích daních. To zhruba odpovídalo trvalému pravidlu bezpečného přístavu založenému na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani (tzv. QDMTT Safe Harbour) podle přílohy A oddílu 3 konsolidovaného komentáře, avšak zakotvovalo pravidla, která jsou s tímto pravidlem bezpečného přístavu nekompatibilní. Tento problém je znám Evropské komisi a nejen členským státům Evropské unie, je také předmětem odborné kritiky a diskusí. Evropská komise komunikovala směrem ke členským státům Evropské unie, že je ochotna vnímat správně provedené zakotvení QDMTT Safe Harbour podle přílohy A oddílu 3 konsolidovaného komentáře jako řádnou implementaci čl. 11 odst. 2, který bude prozářen čl. 32 směrnice o dorovnávacích daních, neboť v době překotné přípravy této směrnice nebyl ještě znám celý prováděcí rámec modelových pravidel (což je ostatně stav, který trvá dodnes), a proto tato směrnice sama předpokládá, že v této věci proběhne vývoj, který má být členskými státy přímo implementován (srov. také bod odůvodnění č. 24 zmíněné směrnice).

K bodu 97 (Část druhá hlava IV díl 2 oddíl 5 pododdíly 2 až 5)

S ohledem na množství úprav v ustanoveních ohledně uplatňování pravidel bezpečného přístavu se v rámci části druhé hlavy IV dílu 2 vkládají nové pododdíly 2 až 5, které budou obsahovat jednotlivá pravidla bezpečných přístavů. Pravidlo bezpečného přístavu představuje zjednodušený administrativní postup, který umožňuje ve vymezených případech odbřemenit dotčené velké skupiny, například v případech, kdy již nyní tyto skupiny vykazují údaje ve zprávě podle zemí. Podávající členská entita může ohledně uplatnění pravidla bezpečného přístavu učinit rozhodnutí podle § 92a. Toto rozhodnutí se činí ve vztahu k určitému státu a určitému výkaznímu období, přičemž při splnění podmínek je obecným následkem fikce, že jurisdikční dorovnávací daň skupiny je pro tento stát a dané výkazní období nulová. Zákon zavádí pravidla trvalá a přechodná, podle toho, pro jaká zdaňovací období je lze využít. Pravidla bezpečných přístavů se aktivují pomocí rozhodnutí, ta jsou činěna pro obě daně, a to jak pro vnitrostátní dorovnávací daň, tak také pro přiřazovanou dorovnávací daň. Všechny bezpečné přístavy s výjimkou bezpečného přístavu založeného na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani lze proto využít jak u přiřazované dorovnávací daně, tak u české dorovnávací daně. Bezpečný přístav založený na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani však lze použít pouze v rámci přiřazované dorovnávací daně, neboť by jinak nikdy nešlo vybrat českou dorovnávací daň. Tento bezpečný přístav není založen na vlastnostech skupiny, resp. jejích členských entit, ale staví pouze na existenci české dorovnávací daně, resp. na tom, že je tato daň v České republice řádně vybírána. Lze jej proto, na rozdíl od ostatních pravidel bezpečného přístavu, aplikovat pouze ve vztahu k cizí jurisdikci. Protože musí být infomační přehledy ve vztahu ke všem rozhodnutím vyplněny totožně, platí i u bezpečných přístavů to, že nelze u přiřazované dorovnávací daně aplikovat jiné bezpečné přístavy než u české dorovnávací daně (s výjimkou zmíněného bezpečného přístavu založeného na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani).

K pododdílu 2 K § 92a

Do § 92a se přenáší dosavadní § 144. Pokud jde o dosavadní § 144 odst. 1, tedy ustanovení o tom, že se rozhodnutí činí jako krátkodobé, tato skutečnost byla jednotně přenesena do § 92. Protože je ustanovení převzato z dosavadní právní úpravy, odůvodňují se pouze odchylky nové právní úpravy. V rámci odst. 7 se nově za účelem upřesnění zavádí tzv. pravidlo Switch-off Rule (viz odst. 37 a další v příloze A oddílu 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Pravidlo Switch-off Rule funguje tím způsobem, že ve vyjmenovaných případech umožňuje danému státu odchýlit se v případě kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně od modelových pravidel (typicky v tom ohledu, že umožňuje vyloučit ze zdanění příjmy konkrétního druhu entity, jejíž příjmy by byly v rámci modelových pravidel zdaněny, popř. tyto příjmy sice zdanit, ale alokovat zdanění na jiného poplatníka, než je tato entita). Při aplikaci tohoto pravidla sice kvalifikovaná vnitrostátní daň státu nepřichází o status bezpečného přístavu, ovšem skupina (nebo podskupina), která čerpá z aplikace Switch-off Rule (např. tím, že v daném státě vlastní entitu, která je vyloučena ze zdanění) nemůže pravidlo bezpečného přístavu uplatnit, a musí tedy počítat i přiřazovanou dorovnávací daň, tj. daň za tuto skupinu bude mít status pouze kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně, zatímco skupiny, které ze Switch-off Rule nečerpají, pravidlo bezpečného přístavu založeného na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani uplatnit mohou. V rámci odst. 8 se nově v návaznosti na úpravu v § 79 odst. 6 a 7 zavádějící úpravu správních pokynů z června 2023 k pojmu „QDMTT payable“ doplňuje, že v případě, že nastane situace podle § 79 odst. 6, nelze použití trvalého pravidla bezpečného přístavu založeného na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací (viz také odst. 11 a 12 v Kapitole 3 v Příloze A konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům).

K pododdílu 3

V tomto pododdílu se zavádí nové trvalé pravidlo bezpečného přístavu podle kapitoly 2 dokumentu Bezpečné přístavy a úlevy od sankcí ve vazbě na kapitolu 6 správních pokynů z prosince 2023 (příloha A oddíl 2 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Toto pravidlo bezpečného přístavu je založeno na posuzování hodnot veličin zjištěných zjednodušenými výpočty. V dokumentu Bezpečné přístavy a úlevy od sankcí je vymezený obecný rámec tohoto pravidla s tím, že navazující správní pokyny mají doplnit zjednodušené výpočty pro jednotlivé typy členských entit. Správní pokyny z prosince 2023 vymezily zjednodušené výpočty pro nevýznamné členské entity, tedy členské entity, které nejsou zahrnuty do konsolidované účetní závěrky podle § 15 odst. 1 písm. a) až c) ověřené auditorem v rámci vnějšího auditu z důvodu malé velikosti, nevýznamnosti nebo proto, že jsou vlastněny nebo kontrolovány za účelem prodeje. Okruh členských entit, pro které budou v prováděcím rámci modelových pravidel vymezeny zjednodušené výpočty, se v budoucnu může rozšiřovat.

K § 92b

K odstavci 1: V souladu s přílohou A oddílem 2 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům lze rozhodnutí ohledně použití trvalého pravidla bezpečného přístavu založeného na zjednodušených výpočtech učinit, je-li splněna jedna ze tří podmínek. Pro účely § 92 se považuje toto pravidlo za tři samostatná pravidla bezpečného přístavu v závislosti na tom, která podmínka je splněna. Obsah podmínek je vymezen v odstavcích 2 až 4. Při posuzování splnění podmínek se vychází z údajů za všechny členské entity z daného státu, avšak ve vztahu k vymezeným skupinám entit, pro které jsou zavedeny zjednodušené výpočty, lze učinit rozhodnutí, na základě kterého se použijí tyto zjednodušené výpočty. V tuto chvíli jej lze učinit pouze pro nevýznamné členské entity podle § 6 odst. 1 písm. n). Je-li toto rozhodnutí učiněno, je při výpočtu možné použít pro zjištění kvalifikovaného zisku nebo ztráty, kvalifikovaných výnosů nebo upravené výše zahrnutých daní údaje vykázané ve zprávě podle zemí. Toto pravidlo bezpečného přístavu lze použít jak ve vztahu k přiřazované dorovnávací dani, tak k české dorovnávací dani. Ustanovení § 92b je obecným režimem bezpečného přístavu, na který navazuje § 92c, nicméně postup podle § 92c nemusí být jediným způsobem, jak zjednodušené výpočty provádět, pokud to připustí modelová pravidla a prováděcí rámec OECD v některém ze svých budoucích prováděcích dokumentů. Je velmi pravděpodobné, že takové pravidlo pro zjednodušené výpočty bude v budoucnu vytvořeno. K odstavci 2: Podmínka běžného zisku ideově navazuje na výpočet jurisdikčního nadměrného zisku podle § 79 odst. 4. Podmínka je splněna, pokud platí následující nerovnost:

JKZ ≤ ZVNZEP,

kde JKZ je jurisdikční kvalifikovaný zisk skupiny v daném státě podle § 42 odst. 1 a ZVNZEP je zisk vyloučený na základě ekonomické podstaty skupiny pro daný stát podle § 82 odst. 1. K odstavci 3: Podmínka malého rozsahu (de minimis) ideově navazuje na rozhodnutí ohledně výjimky z důvodu malého rozsahu podle § 91. Podmínka je splněna, pokud jsou současně splněna následující kritéria: 1. průměrné kvalifikované výnosy podle § 91 odst. 4 (tedy úhrn výnosů členských entit snížených nebo zvýšený o úpravy podle části druhé hlavy I) v daném státě musí činit nejvýše 10 milionů EUR a 2. průměrné kvalifikované zisky nebo ztráty členských entit z daného státu musí činit nejvýše 1 milion EUR.

K odstavci 4: Podmínka efektivní daňové sazby ideově navazuje na výpočet jurisdikční sazby dorovnávací daně skupiny. Tento odstavec zavádí minimální hranici efektivní daňové sazby, kterou musí skupina dosáhnout v daném státě, aby byla splněna podmínka uvedená v odstavci 1 písm. c), přičemž se jedná o veličinu spočítanou podle § 77 zákona o dorovnávacích daních. K odstavci 5: Pro zvýšení právní jistoty ohledně vztahu s § 92c se výslovně stanoví, kdy se použijí zjednodušené výpočty. Odstavec 5 však do § 92c záměrně neodkazuje, protože Inkluzivní rámec Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj/G20 pro řešení problému eroze základu daně a přesouvání zisku do zemí s výhodnějšími daňovými režimy má za úkol připravit případné další zjednodušené výpočty pro účely tohoto pravidla bezpečného přístavu. Lze očekávat, že tyto další zjednodušené výpočty budou publikovány dříve, než na ně zareaguje legislativa, avšak s ohledem na to, že jde o opatření ve prospěch poplatníků dorovnávacích daní, je žádoucí nezavřít cestu jejich aplikaci přímo na základě modelových pravidel v duchu § 2.

K § 92c

Pravidla bezpečného přístavu založeného na zjednodušených výpočtech vyžadují vymezení zjednodušených výpočtů pro některé druhy členských entit. V současné době jsou tyto zjednodušené výpočty vymezeny pouze pro nevýznamné členské entity (§ 6 odst. 1 písm. n)). K odstavci 1: V souladu přílohou A oddílu 2 konsolidovaného komentáři k modelovým pravidlům se rozhodnutí ohledně použití zjednodušených výpočtů pro nevýznamné členské entity činí pouze ve vztahu k jednomu výkaznímu období a ve vztahu k určité konkrétní nevýznamné členské entitě. Ve vztahu k ostatním členským entitám se použijí standardní, nezjednodušené metody výpočtu. K odstavcům 2 a 3: V důsledku rozhodnutí ohledně použití zjednodušených výpočtů pro nevýznamné členské entity se nepoužijí údaje o kvalifikovaném zisku, kvalifikovaných výnosech a upravené výši zahrnutých daní zjištěné na základě účetnictví dané entity, ale namísto toho se použijí údaje získané podle pravidel pro sestavení zprávy podle zemí. Tyto údaje mohou být ve zprávě podle zemí přímo vykázány (v takovém případě se použijí, pokud zpráva podle zemí těmto pravidlům vyhovuje), nebo mohou být získány jinak, pokud odpovídají pravidlům pro sestavení zprávy podle zemí. Pravidly pro sestavení zprávy podle zemí jsou pravidla podle právního řádu nejvyšší mateřské entity nebo zastupující mateřské entity skupiny ve smyslu zákona o mezinárodní spolupráci při správě daní (tedy právní úpravy, která reguluje sestavení a automatickou výměnu zpráv podle zemí). S ohledem na specifika právní úpravy regulující sestavení a automatickou výměnu zpráv podle zemí se může stát, že skupina není povinna sestavit zprávu podle zemí. V takovém případě se vychází přímo z modelového dokumentu Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj, ze které vychází právní úprava regulující tuto oblast.

OECD. Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting, Action 13 – 2015 Final Report. Paris: OECD, 2015. ISBN 978-92-64-24148-0. DOI http://dx.doi.org/10.1787/978926424180-en Dostupné zde: https://www.oecd.org/tax/transfer-pricing-documentation-and-country-by-country-reporting-action-13-2015- final-report-9789264241480-en.htm

K pododdílu 4

Pododdíl 4 vymezuje přechodné pravidlo bezpečného přístavu podle přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům. Změny provedené tímto zákonem v tomto pododdíle ve svém souhrnu technicky upřesňují stávající § 145 a 146 platného znění zákona. Rozhodnutí ohledně tohoto pravidla bezpečného přístavu v sobě zahrnuje také výběr jeho konkrétní varianty podle toho, jaká podmínka podle § 92d odst. 2 písm. a) je splněna. Toto pravidlo bezpečného přístavu lze použít jak ve vztahu k přiřazované dorovnávací dani, tak k české dorovnávací dani.

K § 92d

K odstavci 1: V souladu s přílohou A oddílem 1 konsolidovaného komentáře se přechodné pravidlo bezpečného přístavu založené na informacích obsažených ve zprávě podle zemí použije po přechodné období, které zahrnuje všechna výkazní období započatá do 31. prosince 2026 s výjimkou výkazního období, které skončí po 30. červnu 2028. Pravidlo bezpečného přístavu se na českou dorovnávací daň uplatní na základě rozhodnutí, které se vyznačí v informačním přehledu k české dorovnávací dani. Aby podávající členská entita mohla učinit rozhodnutí ohledně použití přechodného pravidla bezpečného přístavu založeného na informacích obsažených ve zprávě podle zemí, musí být splněna řada podmínek: K odstavci 2: V návaznosti na odstavec 3 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře je použití tohoto pravidla bezpečného přístavu v určitém výkazním období podmíněno tím, že bylo použito i v minulém výkazním období (uplatňovala-li se v něm přiřazovaná dorovnávací daň). Pokud se při kontrolním postupu zjistí, že toto pravidlo bezpečného přístupu použito nesprávně, znamená to, že pravidlo bezpečného přístavu nelze použít ani v navazujících výkazních obdobích a je případně nutné doměřit dorovnávací daň. K písmeni a): V návaznosti na přílohu A oddíl 1 konsolidovaného komentáře musí být splněna jedna z podmínek podle § 92e až 92g. K písmeni b): Údaje obsažené ve zprávě podle zemí mohou mít různé zdroje (srov. např. čl. I bod 4 přílohy č. 2 k vyhlášce 306/2017 Sb., o vzoru zprávy podle zemí a pokynech k jejímu vyplnění pro účely automatické výměny informací s jiným státem v rámci mezinárodní spolupráce při správě daní, podle kterého zdroj údajů pro zprávu podle zemí může být různý). V návaznosti na odstavec 68 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře však nesmí údaje obsažené ve zprávě podle zemí u některé členské entity vycházet z více jejích kvalifikovaných účetních výkazů, aby bylo možné učinit rozhodnutí o použití tohoto pravidla bezpečného přístavu. Dále v návaznosti na odstavec 74 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře dále musí být v jednom státě použity u všech členských entit pro sestavení zprávy podle zemí kvalifikované finanční výkazy stejného druhu. Druhem se rozumí typ kvalifikovaného účetního výkazu podle odstavce 4 písm. b) bodu 1, 2 nebo 3 (všechny tak musí být například samostatným finančním výkazem členské entity sestaveným v souladu s přijatelným rámcem účetního výkaznictví nebo schváleným rámcem účetního výkaznictví, v němž jsou v souladu s těmito rámci účetního výkaznictví vykázány spolehlivé informace). Finančními výkazy mohou být individuální finanční výkazy jednotlivých entit sestavované dle rámců účetního výkaznictví, včetně jejich příloh, jimiž je entita povinna se řídit při sestavování finančních výkazů dle právního řádu státu, podle něhož byla ustavena, nebo právních řádů jiných států, dále konsolidované finanční výkazy včetně jejich příloh nebo účty a jiné podklady, z nichž je vycházeno při sestavování konsolidované účetní závěrky bez vlivu konsolidačních úprav a také veškeré další účetní výkazy a podklady, pokud vyplývá možnost jejich použití z modelových pravidel a jejich prováděcího rámce. Pokud modelová pravidla a prováděcí rámec učí, že dané účetní výkazy či jiné podklady nelze použít, nelze je ani řadit mezi finanční výkazy podle tohoto zákona. V návaznosti na odstavce 74 a 75 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře se to však týká pouze údajů rozhodných pro uplatnění tohoto pravidla bezpečného přístavu. Při vykázání polí ve zprávě podle zemí, která se nepoužívají v rámci přechodného pravidla bezpečného přístavu založené na informacích obsažených ve zprávě podle zemí (tj. daň z příjmu zaplacená (na hotovostním základě), daň z příjmu – běžný rok, uvedený kapitál, akumulované příjmy, počet zaměstnanců, hmotný majetek jiný než hotovost a peněžní ekvivalenty), může být přihlíženo k jakýmkoliv zdrojům, které jsou pro účely vykazování povoleny v právních předpisech upravujících zprávu podle zemí v daném státě. Pokud stát nemá požadovanou právní úpravu a skupina není povinna podávat zprávu podle zemí v jakémkoli státě, považují se za relevantní právní předpisy, podle kterých má entita při vykazování zprávy podle zemí, dokumenty Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj, ze které vychází právní úprava regulující tuto oblast. Dále všechna data použitá k provádění výpočtů bezpečných přístavů pro entity v testovaném státě v rámci přechodného pravidla bezpečného přístavu založené na informacích obsažených ve zprávě podle zemí musí pocházet ze stejného typu kvalifikovaných finančních výkazů (nebo dat používaných k přípravě těchto kvalifikovaných finančních výkazů). Jinými slovy, skupina použije buď 1. účty použité k přípravě konsolidované účetní závěrky nejvyšší mateřské entity pro všechny entity v testovaném státě, nebo 2. samostatné účetní závěrky každé členské entity pro všechny entity ve stejném státě za předpokladu, že jsou sestaveny v souladu s přijatelným rámcem účetního výkaznictví nebo schváleným rámcem účetního výkaznictví, pokud jsou informace obsažené v takových výkazech vedeny na základě tohoto účetního standardu, u něhož je zaručena spolehlivost. Pokud však členskými entitami v daném státě jsou nevýznamné členské entity nebo stálé provozovny, mohou údaje potřebné pro ověření možnosti učinit rozhodnutí ohledně pravidel bezpečného přístavu u nevýznamných členských entit a stálých provozoven pocházet z jakéhokoli zdroje dat, který je výslovně povolen v prováděcím rámci k modelovým pravidlům. Tato data pro nevýznamné členské entity a stálé provozovny jsou kombinována s daty ostatních členských entit v daném státě pro účely provádění výpočtů bezpečného přístavu. Nepoužití stejného typu kvalifikovaného finančního výkazu k provádění výpočtů bezpečného přístavu pro všechny entity ve stejném státě (kromě nevýznamných členských entit a stálých provozoven) bude mít za následek diskvalifikaci tohoto pravidla bezpečného přístavu.

Action 13 on Country-by-Country Reporting a OECD Guidance on the Implementation of Country-by-Country Reporting K písmeni c): Údaje obsažené ve zprávě podle zemí, které mají být použity pro účely tohoto pravidla bezpečného přístavu, mohou být upravovány výlučně jen v případě, kdy jsou úpravy výslovně vyžadovány zákonem o dorovnávacích daních. Toto pravidlo vyplývá z odstavců 79 a 80 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. Povolené úpravy jsou uvedeny v písmeni e) a v § 92h. Provedení jiných úprav údajů čerpaných z kvalifikovaných finančních výkazů a vykázaných ve zprávě podle zemí pro stát by vyřadilo daný stát z použití tohoto přechodného pravidla bezpečného přístavu, bez ohledu na to, zda tyto úpravy měly za cíl zajistit větší soulad údajů ze zprávy podle zemí s modelovými pravidly. K písmeni d): Ve vztahu ke stálé provozovně se standardně nesestavuje samostatný finanční výkaz. Pokud se však sestavuje, je v návaznosti na článek odstavec 86 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře možné využít tohoto pravidla bezpečného přístavu jen tehdy, pokud údaje ve zprávě podle zemí ve vztahu k této stálé provozovně vychází z tohoto finančního výkazu. K písmeni e): V návaznosti na článek odstavce 91 a 92 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře je třeba provést úpravy výsledku hospodaření před zdaněním a nákladů na daň z příjmů ve vztahu ke všem hybridním arbitrážním uspořádáním (§ 92i) uzavřeným po rozhodném dni. Jde o úpravu povolenou podle písmene c). Rozhodný den je vymezen v § 92i odst. 2 písm. f), přičemž podle § 92i odst. 1 se na vybraná hybridní arbitrážní uspořádání započatá před rozhodným dnem hledí, jako by byla uzavřena po něm. K odstavci 3: V návaznosti na bod 2 v rámečku na str. 296 konsolidovaného komentáře nelze použít toto pravidlo bezpečného přístavu, pokud je nejvyšší mateřská entita entitou s prvkem daňové transparence (§ 9), ledaže by všechny vlastnické podíly v ní držely kvalifikované osoby podle odstavce 4 písm. c). K odstavci 4: K písmeni a): V návaznosti na bod 1 v rámečku na str. 290 konsolidovaného komentáře lze v souvislosti s tímto pravidlem bezpečného přístavu použít pouze kvalifikované zprávy podle zemí, tedy zprávy podle zemí, které jsou založené na kvalifikovaných finančních výkazech. K písmeni b): Kvalifikovaným finančním výkazem jsou v návaznosti na bod 1 v rámečku na str. 290 konsolidovaného komentáře následující finanční výkazy: 1. balíček pro podávání zpráv za účelem konsolidací, 2. samostatné finanční výkazy jednotlivých členských entit sestavené v souladu s přijatelným rámcem finančního výkaznictví nebo 3. finanční výkazy členských entit, které nejsou zahrnuty do konsolidované účetní závěrky z důvodu velikosti nebo významnosti.

Finančními výkazy mohou být individuální finanční výkazy jednotlivých entit sestavované dle rámců účetního výkaznictví, včetně jejich příloh, jimiž je entita povinna se řídit při sestavování finančních výkazů dle právního řádu státu, podle něhož byla ustavena, nebo právních řádů jiných států, dále konsolidované finanční výkazy včetně jejich příloh nebo účty a jiné podklady, z nichž je vycházeno při sestavování konsolidované účetní závěrky bez vlivu konsolidačních úprav a také veškeré další účetní výkazy a podklady, pokud vyplývá možnost jejich použití z modelových pravidel nebo jejich prováděcího rámce. Pokud modelová pravidla nebo jejich prováděcí rámec učí, že dané účetní výkazy či jiné podklady nelze použít, nelze je ani řadit mezi finanční výkazy podle tohoto zákona. K písmeni c): Kvalifikovanou osobou je v návaznosti na bod 4 v rámečku na str. 296 konsolidovaného komentáře držitel vlastnického podílu v nejvyšší mateřské entitě, který splňuje následující podmínky.

- Je-li nejvyšší mateřská entita entitou s prvkem daňové transparence, musí držitel vlastnického podílu splňovat podmínky pro snížení kvalifikovaného zisku podle § 69 odst. 1 nebo 2.

- Podléhá-li nejvyšší mateřská entita režimu odčitatelných dividend podle § 70, musí držitel vlastnického podílu splňovat podmínky pro snížení kvalifikovaného zisku podle § 70 odst. 1 nebo 2. K písmeni d): V návaznosti na odstavec 29 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře se vymezuje způsobilé výkazní období, kterým je výkazní období, na které se vztahuje rozhodnutí ohledně použití tohoto pravidla bezpečného přístavu. Tato vlastnost se určuje ve vztahu k jednotlivému státu. O kterémkoliv výkazním období se může dodatečně zjistit, že je nezpůsobilé. V takovém případě se nezpůsobilým stane i každé navazující výkazní období. Srov. odstavec 5. K odstavci 5: Přechodné pravidla bezpečného přístavu založeného na informacích obsažených ve zprávě podle zemí obecně nevyžaduje ani neumožňuje úpravy částek vykázaných ve finančních výkazech nebo samostatných finančních výkazech, aby mohly být považovány za kvalifikované finanční výkazy. Nicméně potenciál pro významné zkreslení existuje v případě, kdy jsou finanční výkazy nebo samostatné finanční výkazy členské entity založeny na účetních výkazech členské entity, které zahrnují účetní úpravu pořizovací ceny (PPA). Pokud velká nadnárodní skupina přidělila a zahrnula účetní úpravy pořizovací ceny do finančních výkazů nově nabyté členské entity, které se používají při sestavování konsolidované finanční závěrky (tj. výkaznictví členské entity zahrnuje účetní úpravy pořizovací cen) nebo do samostatných finančních výkazů členské entity, potom tyto účetní výkazy nebo samostatné finanční výkazy nebudou považovány za kvalifikované finanční výkazy, ledaže by byla splněna podmínka uvedená v odstavci 6 a 7, tedy podmínka konzistence a úpravy hodnoty goodwill. Toto ustanovení vychází z odstavce 9.3 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 6: Podmínka konzistence bude splněna, pokud všechny předložené zprávy podle zemí, které jsou založeny na kvalifikovaných finančních výkazech podle odstavce 4 písm. b) bodu 2 nebo 3 a které velká nadnárodní skupina předložila za účetní období započatá po 31. prosinci 2022 zprávy podle zemí, zahrnují účetní úpravy pořizovací ceny. Podmínka konzistence je splněna také tehdy, pokud některé zprávy podle zemí ve výkaznictví členské entity účetní úpravy pořizovací ceny neobsahují a následně je provedení účetní úpravy pořizovací ceny nařízeno ze zákona nebo z jiného právního titulu. Toto ustanovení vychází z odstavce 9.4 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 7: Podmínka úpravy goodwill vychází z odstavce 9.5 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. Veškeré snížení zisku členské entity způsobené znehodnocením goodwillu souvisejícího s transakcemi uzavřenými po 30. listopadu 2021 musí být zpětně připočteno k zisku před zdaněním pro účely a. běžného zisku, b. posouzení podmínky zjednodušené efektivní daňové sazby, avšak pouze tehdy, pokud finanční výkazy rovněž neobsahují zánik odloženého daňového dluhu nebo uznanou či zvýšenou odloženou daňovou pohledávku ve vztahu k úpravě hodnoty goodwill K odstavci 8: V návaznosti na odstavec 29 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře se dále stanoví, že pokud byť jedno výkazní období, za které se podává informační přehled k přiřazované dorovnávací daní (tedy výkazní období, ve kterém se na skupinu vztahují modelová pravidla) není způsobilé, vyvolá to řetězovou reakci, na základě které budou nezpůsobilá i všechna navazující výkazní období, a to i tehdy, zjistí-li se tato skutečnost dodatečně při místním šetření nebo kontrolním postupu (tedy postupu k odstranění pochybností nebo daňové kontrole). K odstavci 9: V návaznosti na odstavce 6 a 7 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře se při výpočtech souvisejících s tímto pravidlem bezpečného přístavu použijí veličiny z kvalifikované zprávy podle zemí.

K § 92e

Podmínka běžného zisku podle odstavců 21 až 23 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře, jak je stanovena v § 92e, je splněna za situace, kdy nadnárodní skupina nebo vnitrostátní skupina vykazuje v kvalifikované zprávě výsledek hospodaření před zdaněním za dané výkazní období. Tento výsledek nesmí překročit částku, která odpovídá zisku, který byl vyloučen z danění na základě ekonomické podstaty skupiny pro daný stát. Pro účely výpočtu tohoto vyloučeného zisku se za entitu z daného státu považuje ta entita, která je v kvalifikované zprávě vykázána ve vztahu k tomuto státu. Jinými slovy, podmínka běžného zisku vychází z porovnání skutečného výsledku hospodaření skupiny s výsledkem, který by byl dosažen, kdyby ekonomická podstata skupiny byla zohledněna pro tento konkrétní stát. Tímto způsobem se zajišťuje, že výsledky hospodaření skupiny jsou v souladu s principy spravedlivého zdanění a že nejsou uměle zkresleny či sníženy za účelem minimalizace daňové povinnosti.

K § 92f

Podmínka malého rozsahu, podle odstavce 16 až 18 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře, jak je stanoveno v § 92f, je splněna v případě, kdy nadnárodní skupina nebo vnitrostátní skupina vykáže v kvalifikované zprávě za dané výkazní období v daném státě celkový výnos nižší než částka odpovídající 10 milionů eur a výsledek hospodaření před zdaněním nižší než částka odpovídající 1 milion eur.

K § 92g

Podmínka efektivní daňové sazby podle odstavce 19 a 20 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře, jak ji upravuje § 92g, stanovuje minimální úroveň efektivní daňové sazby, kterou musí skupiny dodržovat, a to prostřednictvím výkazů zjednodušené efektivní sazby daně skupiny. Odstavec 1 zavádí postupné zvýšení minimální efektivní daňové sazby pro výkazní období v různých letech, při jejichž překročení v daném státě je podmínka efektivní daňové sazby splněna. Odstavec 2 definuje způsob výpočtu zjednodušené efektivní daňové sazby skupiny v daném státě a v daném výkazním období. Tento výpočet je založen na poměru mezi zjednodušenými zahrnutými daněmi a výsledkem hospodaření před zdaněním vykázaným v kvalifikované zprávě. Odstavec 3 určuje, že za zjednodušenou zahrnutou daň je považována ta daň, která zahrnuje daně vykázané jako náklady na daň v příslušném státě, a to po odečtení daní, které nejsou zahrnutými daněmi, nejistých daňových pozic a rezerv na nejisté daňové pozice. Odstavec 4 v souladu s odstavcem 89 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře stanovuje, že zjednodušenou zahrnutou daní může být také náklad na daň zaplacenou v režimu zdanění ovládaných zahraničních společností nebo poboček ve státě, ve kterém má skupina své vlastnické členské entity nebo hlavní entitu.

K § 92h

Úpravy údajů ze zprávy podle zemí jsou navrženy za účelem zjednodušení výpočtů a posuzování splnění podmínek týkajících se efektivní daňové sazby, běžného zisku a použití přechodného pravidla bezpečného přístavu. Tyto úpravy zajišťují konzistentní a transparentní přístup při hodnocení daňového zatížení skupin a minimalizují potenciální nesrovnalosti či zkreslení výsledků. K odstavci 1: Odstavec 1 upravuje způsob zacházení s vnitroskupinovými platbami, aby byly začleněny do výnosů a výsledku hospodaření před zdaněním příjmů, což zajišťuje správné zohlednění příjmů skupiny bez ohledu na to, jak jsou tyto platby zachyceny ve finančních výkazech. Písmeno a) stanovuje, že platby, které jsou v kvalifikovaném finančním výkazu příjemce považovány za příjem a v kvalifikovaném finančním výkazu plátce za výdaj, se začlení do výnosů a výsledku hospodaření před zdaněním příjmů ze zprávy podle zemí, bez ohledu na to, jak jsou tyto platby zachyceny ve finančních výkazech nebo ve zprávě podle zemí. Podle písmene b) se také upraví výsledek hospodaření před zdaněním příjmů hlavní entity ze zprávy podle zemí, aby ztráta stálé provozovny nebyla zohledněna dvakrát, je-li přiřazena této stálé provozovně, neboť pokud má stálá provozovna vlastní kvalifikované finanční výkazy, musí je použít ke stanovení částek používaných pro výpočty podle přechodného pravidla bezpečného přístavu založeného na informacích obsažených ve zprávě podle zemí. Vzhledem k tomu, že stálá provozovna je daňový, nikoliv účetní pojem, jsou údaje o tržbách a ziscích specifické pro stálou provozovnu z konsolidovaných finančních výkazů nejvyšší mateřské entity nebo z finančních účtů hlavní entity jen zřídka přímo k dispozici. Nejsou-li pro stálou provozovnu k dispozici kvalifikované finanční výkazy, může nadnárodní skupina určit část celkových výnosů a zdanitelného zisku hlavní entity, která je přičitatelná stálé provozovně, pomocí samostatných finančních výkazů, které hlavní entita pro stálou provozovnu sestavila pro finanční výkaznictví, regulatorní účely, daňové přiznání nebo pro účely vnitřní kontroly. Pokud je stálé provozovně alokována vzniklá ztráta, musí být provedena odpovídající úprava zdanitelného zisku hlavní entity v rozsahu nezbytném k zabránění dvojího započtení ztráty. Toto ustanovení vychází z odstavců 87 až 89 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 2: Odstavec 2 se zabývá úpravou údajů zprávy podle zemí týkajících se daní z příjmů vykázaných stálou provozovnou, aby byly správně začleněny do výsledku hospodaření dané stálé provozovny. Při posuzování splnění podmínky běžného zisku se údaje ze zprávy podle zemí upraví tak, že se na náklad na daň z příjmů vzniklou ve státě, z něhož je stálá provozovna, vztahující se k příjmům z činností vykonávaných prostřednictvím této stálé provozovny, hledí, jako by byl vykázán pouze v tomto státě. Nákladem na daň z příjmů je v tomto smyslu náklad na daň z příjmů ve státě, pro který se určuje jurisdikční dorovnávací daň skupiny, a v kvalifikovaných finančních výkazech po odečtení daní, které nejsou zahrnutými daněmi, a nejistých daňových pozic. K odstavci 3: Odstavec 3 stanovuje, jak se mají upravit údaje ze zprávy podle zemí pro účely použití přechodného pravidla bezpečného přístavu, aby byla správně zohledněna vlastnická struktura skupiny a relevantní daňové úlevy. Jeho cílem je zohlednit vlastnickou strukturu skupiny a relevantní daňové úlevy tak, že se ve státě, ze kterého je nejvyšší mateřská entita, sníží výsledek hospodaření před zdaněním a s ním související daně o částku ve výši, v jaké jsou tyto údaje rozděleny mezi držitele vlastnického podílu v nejvyšší mateřské entitě. K odstavci 4: Odstavec 4 určuje, že čistá nerealizovaná ztráta vzniklá změnou reálné hodnoty, která překročí určitou částku, se nezohlední ve výsledku hospodaření před zdaněním, což snižuje možnost umělého snižování zdanitelných zisků. K odstavci 5: Odstavec 5 definuje čistou nerealizovanou ztrátu vzniklou změnou reálné hodnoty jako úhrn ztrát snížený o úhrn zisků vzniklých v důsledku změny reálné hodnoty vlastnického podílu (přičemž tento podíl musí být oceněn reálnou hodnotou) a upřesňuje, jaká data se mají vzít v úvahu při výpočtu této ztráty. Tím se zajišťuje konzistentní a srozumitelné použití této definice v praxi.

K § 92i

Hybridní arbitrážní uspořádání jsou v současném mezinárodním daňovém prostředí často využívána k optimalizaci daňových povinností skupin. Cílem tohoto ustanovení, které vychází z odstavců 91 až 97 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře, je zabránit zneužití a minimalizovat potenciální daňové ztráty či nekonzistence v daňových systémech. K odstavci 1: Odstavec 1 stanovuje, že na hybridní arbitrážní uspořádání započaté do rozhodného dne se hledí, jako by bylo započato po tomto dni, pokud dochází k některé ze tří specifikovaných změn. Tyto změny zahrnují změnu v uspořádání samotném, změnu ve výkonu práv a povinností vyplývajících z uspořádání a změnu použitých účetních postupů souvisejících s uplatňováním uspořádání. Rozhodný den je následně vymezen v odstavci 2 písm. f). Toto ustanovení vychází z odstavce 96 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře.

K odstavci 2: V teoretickém významu je hybridním arbitrážním uspořádáním souhrn strategií a struktur, které využívají nesrovnalosti mezi daňovými systémy různých zemí k umělému snížení zdanitelného příjmu. Může zahrnovat různé techniky, jako je přesouvání zisku do států s nízkým zdaněním, umělé vytváření ztrát a využívání nesrovnalostí v definicích zdanitelného příjmu. Pro účely přesného vymezení těch uspořádání, která mají dopad na aplikaci modelových pravidel a pravidel podle tohoto zákona, definuje odstavec 2 písm. a) tři typy těchto arbitrážních uspořádání, a to uspořádání o odpočtu, dvojí ztrátě a dvojím uznání daně, a stanovuje kritéria pro jejich existenci. Písmena b) až d) vymezují jednotlivé typy hybridních arbitrážních uspořádání, konkrétně se jedná o:

 uspořádání o odpočtu, tedy stav, ve kterém jedna členská entita poskytuje úvěr nebo

jiné plnění jiné členské entitě skupiny. Tento úvěr nebo plnění vytváří náklad nebo ztrátu vykázané ve finančním výkazu té členské entity, která poskytuje úvěr. Pokud není očekáváno odpovídající zvýšení zdanitelného příjmu té členské entity, která úvěr přijímá, během trvání této dohody, spadá tato dohoda do této kategorie.

 uspořádání o dvojí ztrátě, tedy stav, který vede

o k zahrnutí nákladu nebo ztráty do finančního výkazu členské entity skupiny

a současně i do finančního výkazu jiné členské entity této skupiny nebo

o k vytvoření daňového odpočtu v jiném státě u jiné členské entity této skupiny.

 uspořádání o dvojím uznání daně, tedy stav, který vede k zahrnutí nebo částečnému

zahrnutí téhož nákladu na daň do

o upravené výše zahrnutých daní více členských entit nebo o výpočtu zjednodušené efektivní daňové sazby skupiny.

Písmeno e) určuje finanční výkaz, který může být rozhodný pro hybridní arbitrážní uspořádání. Takovým výkazem musí být kvalifikovaný finanční výkaz členské entity, pokud se na ni vztahuje přechodné pravidlo bezpečného přístavu založeného na informacích obsažených ve zprávě podle zemí, nebo finanční výkaz členské entity použitý při výpočtu kvalifikovaného zisku, pokud se na ni toto přechodné pravidlo bezpečného přístavu nevztahuje. Písmeno f) určuje rozhodný den pro hybridní arbitrážní uspořádání, kterým je 15. prosinec 2022. Obecně se nebude přihlížet k hybridním arbitrážním uspořádáním započatým po rozhodném dni. Finančními výkazy mohou být individuální finanční výkazy jednotlivých entit sestavované dle rámců účetního výkaznictví, včetně jejich příloh, jimiž je entita povinna se řídit při sestavování finančních výkazů dle právního řádu státu, podle něhož byla ustavena, nebo právních řádů jiných států, dále konsolidované finanční výkazy včetně jejich příloh nebo účty a jiné podklady, z nichž je vycházeno při sestavování konsolidované účetní závěrky bez vlivu konsolidačních úprav a také veškeré další účetní výkazy a podklady, pokud vyplývá možnost jejich použití z modelových pravidel a jejich prováděcího rámce. Pokud modelová pravidla a prováděcí rámec učí, že dané účetní výkazy či jiné podklady nelze použít, nelze je ani řadit mezi finanční výkazy podle tohoto zákona. K odstavci 3: Odstavec 3 vylučuje z definice uspořádání o odpočtu případy, kde náklady nebo ztráty vzniklé v důsledku poskytnutí úvěru nebo jiného plnění se vztahují výlučně k investičnímu nástroji zahrnutému do vedlejšího kapitálu Tier 1 (§ 47 odst. 3). V takovém případě se o uspořádání o odpočtu nejedná a pro účely dorovnávacích daní se k němu nepřihlíží. Toto ustanovení vychází z odstavce 93 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 4: Tento odstavec stanoví, že zdanitelný příjem se nepovažuje za odpovídajícím způsobem zvýšený podle odstavce 2 písm. b) bodu 2 (tedy v případě, kdy se důvodně neočekává, že se členské entitě, které je poskytnut úvěr nebo jiné plnění, po dobu trvání uspořádání odpovídajícím způsobem zvýší její zdanitelný příjem), pokud 1. jde o částku zahrnutou do zdanitelného zisku, která je vyrovnána daňovou úlevou související s hybridním arbitrážním uspořádáním započatém po rozhodném dni (písm. a)), 2. platbu, která vede ke vzniku nákladu nebo ztráty, které u jiné členské entity ze stejného státu vedou ke vzniku daňového odpočtu nebo ztráty, které nejsou zohledněny jako náklad nebo ztráta při výpočtu výsledku hospodaření před zdaněním v tomto státě (písm. b)), nebo 3. platbu, která vede ke vzniku nákladu nebo ztráty, které u entity s prvkem daňové transparence vedou ke vzniku daňového odpočtu nebo ztráty, které nejsou zohledněny jako náklad nebo ztráta při výpočtu výsledku hospodaření před zdaněním v tomto státě (písm. c)). V souhrnu odstavec 4 stanovuje, že zdanitelný příjem se nepovažuje za zvýšený odpovídajícím způsobem v případech, kdy dochází ke kompenzaci daňové ztráty vzniklé v důsledku hybridního arbitrážního uspořádání. To znamená, že pokud hybridní arbitrážní uspořádání způsobí snížení daňových příjmů jedné entity a nárůst daňových příjmů jiné entity, což by mělo za následek snížení daňové povinnosti celé skupiny, tento efekt nebude zohledněn. Toto ustanovení vychází z odstavce 96 písm. d) přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře.

Jurisdikce 2

Platba b)

Entita 1 Entita 2 (vznik nákladu)

Platba c) Jurisdikce 1 Entita 5 (vznik daňového odpočtu) FTE Entita 4 (vznik daňového odpočtu) Entita 5

Jurisdikce 3

Obrázek 7: Schéma vysvětlující případ, kdy se zdanitelný příjem nepovažuje za zvýšený

„odpovídajícím způsobem“ ve smyslu odstavce 2 písm. b) bodu 2. K odstavci 5: Odstavec 5 se týká uspořádání o dvojí ztrátě, které nastává tehdy, kdy náklad nebo ztráta vykázané v daňovém výkazu jedné entity jsou zahrnuty jako náklad nebo ztráta i v daňovém výkazu jiné entity, nebo kdy vedou k vzniku daňového odpočtu u jiné entity. Vzájemné vyrovnání nákladu a příjmu nebo zisku mezi entitami přitom není považováno za uspořádání o dvojí ztrátě. Toto ustanovení vychází z odstavce 96 písm. e) přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 6: Odstavec 6 se obdobně jako předchozí odstavec týká uspořádání o dvojí ztrátě, avšak tentokrát se zaměřuje na situace, kdy dochází k vzájemnému vyrovnání nákladu a příjmu nebo zisku v rámci jedné entity, která je zapojena do hybridního arbitrážního uspořádání. Obecně se stanoví, že uspořádání o dvojí ztrátě nezahrnuje stavy, které umožňují vzájemné započtení nákladu a výnosu nebo zisku mezi oběma dotčenými členskými entitami. Pokud jsou náklad nebo ztráta vykázány ve finančním výkazu této entity a zároveň jsou zahrnuty v daňovém příjmu jiné entity, která uplatňuje odpočet daného nákladu nebo ztráty, není to považováno za uspořádání o dvojí ztrátě. Z odstavce 80 konsolidovaného komentáře k čl. 4.4.1 písm. e) modelových pravidel vyplývá, že pojem „sleva na dani“ se liší od odpočtů, které snižují výši zdanitelného příjmu.

Emá NÁKLAD

E= entita 1

Emá ODPOČET

E= entita 2

------------------------

EE 1 2

stát(E) stát(E)= uspořádání o dvojí ztrátě

Emá náklad vůči odpočtu E

1 2

Emá náklad vůči odpočtu E

2 1

= uspořádání o dvojí ztrátě

Emá odpočet k nákladu E

1 2

pokud E1 E2 a stát(E1) stát(E2)

Emá odpočet k nákladu E

2 1

Obrázek 8: Schéma vysvětlující případ, kdy vzájemné započtení nákladu a výnosu není

uspořádáním o dvojí ztrátě. K odstavci 7: Odstavec 7 se zabývá uspořádáními o dvojím uznání daně. Konkrétně definuje podmínky, za nichž se nejedná o uspořádání o dvojím uznání daně. Podle písmene a) se stanovuje, že uspořádání o dvojím uznání daně nezahrnuje stavy, které nevedou k vykázání zisku podléhajícího zdanění ve finančním výkazu rozhodném pro hybridní arbitrážní uspořádání členské entity každé dotčené členské entity. To znamená, že pokud stav nezpůsobuje, že obě členské entity vykazují zisk podléhající zdanění ve svých finančních výkazech, tento stav nespadá do kategorie uspořádání o dvojím uznání daně. Podle písmene b) se doplňuje, že do kategorie uspořádání o dvojím uznání daně nespadá také stav, který vede k zahrnutí nebo částečnému zahrnutí téhož nákladu na daň do výpočtu zjednodušené efektivní daňové sazby skupiny pouze proto, že není nutné upravit náklady na daň z příjmů členské entity této skupiny, které jsou přiřazeny jiné členské entitě této skupiny při výpočtu upravené výše zahrnutých daní první členské entity. To znamená, že stav nesmí vést k vykázání stejného nákladu na daň dvakrát ve výpočtu daně skupiny. Právní úprava obsažená v odstavci 7 vychází z odstavce 95 závěrečné části ustanovení přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 8: Odstavec 8 uvádí, že náklady nebo ztráty vykázané ve finančních výkazech daňově transparentní entity se nepovažují za náklady nebo ztráty v rámci hybridních arbitrážních uspořádání, pokud jsou tyto náklady nebo ztráty již zohledněny ve finančních výkazech držitele vlastnického podílu v této entitě. To znamená, že pokud jsou náklady nebo ztráty transparentní entity již zohledněny u držitele jejích vlastnických podílů, nebudou se ještě jednou započítávat jako součást hybridního arbitrážního uspořádání. Toto ustanovení vychází z odstavce 96 písm.

g) přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. K odstavci 9: Odstavec 9 písm. a) vytváří právní fikci, že pro účely upravujících hybridní arbitrážních uspořádání se považuje za členskou entitu také entita, která sestavuje kvalifikovaný finanční výkaz zohledněný pro účely uplatňování přechodného pravidla bezpečného přístavu. Toto platí bez ohledu na to, ve kterém státě je toto pravidlo uplatňováno. To znamená, že pokud entita sestavuje kvalifikovaný finanční výkaz, který je používán pro aplikaci tohoto bezpečného přístavu, bude považována za členskou entitu a podléhat pravidlům hybridního arbitrážního uspořádání. Odstavec 9 písm. b) vytváří druhou právní fikci, která způsobuje, že pokud je ve vztahu k členské entitě uplatňováno přechodné pravidlo bezpečného přístavu založené na informacích obsažených ve zprávě podle zemí, finanční výkaz této entity použitý při výpočtu jejího kvalifikovaného zisku nebo ztráty bude také považován za finanční výkaz členské entity pro účely hybridního arbitrážního uspořádání. To má za následek, že pokud je přechodné pravidlo bezpečného přístavu uplatňováno, jsou všechny relevantní finanční výkazy brány v úvahu při stanovení aplikace hybridního arbitrážního uspořádání. Toto ustanovení vychází z odstavce 96 písm. a) a b) přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře.

K § 92j:

Do § 92j byl přesunut dosavadní § 146 odst. 1 dopadající na případy, kdy je zapotřebí aplikovat přechodné pravidlo bezpečného přístavu na základě informací obsažených ve zprávě podle zemí, avšak součástí nadnárodní nebo vnitrostátní skupiny je také skupina společných podniků (joint venture), tedy uskupení subjektů podle § 110, na které se pro účely výpočtu dorovnávacích daní hledí, jako by šlo o samostatnou skupinu, což je nutné reflektovat v souvislosti s aplikací tohoto pravidla bezpečného přístavu. Skupiny společných podniků jsou specifická uskupení subjektů, která mají svá vlastní pravidla vyjádřená zejména v čl. 6.4 modelových pravidel. K odstavci 1: Odstavec 1 určuje, že členské entity, které tvoří skupinu společných podniků podle § 110, budou pro účely aplikace přechodného pravidla bezpečného přístavu považovány za entity ze zcela jiného státu než všechny ostatní členské entity téže nadnárodní skupiny, přestože jsou ve zprávě podle zemí vykázány ve vztahu k jedinému státu. Tento přístup umožňuje pro účely posuzování splnění podmínek pro aplikaci pravidla bezpečného přístavu oddělit údaje vztahující se ke skupině společných podniků od zbytku nadnárodní nebo vnitrostátní skupiny a posuzovat je nezávisle na sobě. K odstavci 2: Odstavec 2 stanovuje, že pro účely výše zmíněné výjimky se u společných podniků a přidružených osob společného podniku namísto údaje o výsledku hospodaření před zdaněním a výnosem, které jsou obecně pro účely této výjimky získávány ze zprávy podle zemí, se použijí údaje o výsledku hospodaření před zdaněním a o výnosu, které jsou vykázané v kvalifikovaných účetních výkazech. Smyslem tohoto pravidla je umožnit aplikovat výjimku i na tyto entity, přestože některé informace o nich není možné ve zprávě podle zemí získat, a proto je potřeba použít jiný zdroj informací (kvalifikované finanční výkazy místo samotné kvalifikované zprávy podle zemí). Totožná právní norma je obsažena již v § 146 odst. 1 stávajícího znění zákona.

K § 92k

Ustanovení zavádí specifická pravidla pro investiční entity a pojišťovací investiční entity v souvislosti s určováním daňových povinností a výměnou informací mezi státy. Zabývá se situacemi, kdy je třeba určit zjednodušenou efektivní daňovou sazbu pro tyto entity, zejména pokud jsou považovány za entity z určitého státu pro účely automatické výměny informací zprávami podle zemí. K odstavci 1: Odstavec 1 stanovuje postup pro určení zjednodušené efektivní daňové sazby pro investiční entity a pojišťovací investiční entity, které jsou považovány za entity z určitého státu pro účely automatické výměny informací. Tyto entity musejí určovat zjednodušenou efektivní daňovou sazbu odděleně od efektivní daňové sazby skupiny určované pro tento stát. Dále se upravuje výjimka z povinnosti vypočítat jurisdikční dorovnávací daň skupiny, která umožňuje využít výjimku i pro stát, ve kterém je daňovým rezidentem držitel vlastnického podílu v této entitě. Také se stanovuje, že výnosy a výsledek hospodaření před zdaněním a s nimi související daně této entity se zohlední pouze ve státě, ze kterého je přímá vlastnická členská entita této investiční entity. Tento výnos a výsledek hospodaření před zdaněním a s nimi související daně této entity se zohlední pouze ve výši odpovídající vlastnickému podílu takové vlastnické členské entity na této investiční entitě. K odstavci 2: Odstavec 2 naproti tomu specifikuje situaci, kdy investiční entity ani pojišťovací investiční entity nejsou povinny určit zjednodušenou efektivní daňovou sazbu odděleně od efektivní daňové sazby skupiny určované pro stát, který je pro účely automatické výměny informací považován za stát, z něhož je tato entita. To platí za předpokladu, že nebylo učiněno rozhodnutí podle § 74 nebo 75 a všechny její vlastnické členské entity jsou z tohoto státu (tj. všechny členské entity téže skupiny, které v ní přímo nebo nepřímo drží vlastnický podíl). V principu se jedná o zjednodušení spočívající v tom, že pokud jsou vlastnické členské entity a tato investiční entita (a jejich korespondující příjmy a daně) jsou ze stejného státu pro účely zprávy podle zemí, není nutné provádět samostatné výpočty za tuto investiční entitu. V daném případě se tedy zkoumá podíl vlastnických členských entit a nikoli všech vlastníků, což by bylo velmi náročné a jednalo by se o požadavek neodpovídající cíli zjednodušit systém výpočtu (srovnej také se způsobem výpočtu dorovnávací daně za investiční entitu podle § 76, kdy je při výpočtu dorovnávací daně investiční entity zohledňován příjem pouze v rozsahu, v jakém je přičitatelný velké skupině). Srov. též s formulací v odstavci 62 bodě a) přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům, kde je již použit pojem Constituent- Entity-owner (tedy česky vlastnická členská entita), nebo též s navazujícím odstavcem 63, kde se hovoří o investiční entitě a jejích vlastnících ze stejného státu pro účely zprávy podle zemí.

K § 92l

Ustanovení přejímá pravidla podle odstavců 84 a 85 přílohy A oddílu 1 konsolidovaného komentáře. Stanovuje se postup pro skupiny, v nichž členská entita této skupiny poskytuje informační přehled obsahující údaje o výnosech a výsledku hospodaření před zdaněním. Cílem je umožnit i takovým skupinám benefitovat z tohoto pravidla bezpečného přístavu. Údaje o výnosech a výsledku hospodaření před zdaněním v takovém případě musí být vykázány v informačním přehledu v rozsahu, v jakém by byly vykázány v kvalifikovaných finančních výkazech, pokud by skupina sestavovala zprávu podle zemí. Poslední věta nadto se stejným cílem specifikuje, že částkou vykázanou ve zprávě podle zemí se rozumí částka, která by byla vykázána, pokud by skupina skutečně sestavovala zprávu podle zemí.

K pododdílu 5 K § 92m

Ustanovení § 92m specifikuje přechodné pravidlo bezpečného přístavu v kontextu pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk, které bylo původně částečně zapracováno v § 148 odst. 3, avšak vzhledem ke skutečnosti, že dané pravidlo patří mezi bezpečné přístavy a je třeba jej dopracovat, navrhuje se jeho přeřazení do § 92m. Toto pravidlo bezpečného přístavu lze použít jak ve vztahu k přiřazované dorovnávací dani, tak k české dorovnávací dani. K odstavci 1: Podle odstavce 1 je pravidlo platné pro výkazní období započaté do 31. prosince 2025 a skončené před 31. prosincem 2026. Tím se poskytuje entitám ze států s vyšším zdaněním právnických osob přechodné období, během kterého mohou adaptovat své účetní a daňové postupy na nová pravidla a zajistit jejich soulad s mezinárodními standardy a doporučeními, zejména však modelovými pravidly a jejich prováděcím rámcem. Pravidlo se aplikuje pouze na státy, z nichž je nejvyšší mateřská entita a v nichž obvyklá daňová sazba daně z příjmů právnických osob činí alespoň 20 %. K odstavci 2: Podle odstavce 1 se stanovuje, že kombinovaná sazba daně uvedená v tabulce zákonných sazeb daně z příjmů právnických osob vydané Organizací pro ekonomickou spolupráci a rozvoj pro dané výkazní období se považuje za obvyklou daňovou sazbu daně z příjmů právnických osob podle právního řádu daného státu. Toto ustanovení zajišťuje, že při posuzování obvyklé daňové sazby jednotlivých států bude používán jednotný a mezinárodně uznávaný standard. Tabulka zákonných sazeb daně z příjmů právnických osob vydaná vysoce uznávanou mezinárodní organizací poskytuje spolehlivý a srovnatelný zdroj informací o daňových sazbách v jednotlivých zemích. Použití jediné, mezinárodně uznávané tabulky pro určení obvyklé daňové sazby zjednodušuje administrativu pro daňové úřady. Daňové orgány budou moci snadno a rychle určit relevantní daňovou sazbu bez nutnosti složitých analýz a výpočtů. Použití této tabulky eliminuje rozdíly ve výpočtech a interpretacích daňových sazeb, což přispívá k vyšší transparentnosti a konzistentnosti v aplikaci daňových pravidel.

K bodu 98 (§ 93 a § 94 odst. 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 99 (§ 94 odst. 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 100 (§ 95 písm. a))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 101 (§ 95 písm. b))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 102 (§ 96 odst. 1 písm. a))

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 103 (§ 96 odst. 3)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 104 (§ 96 odst. 4)

Ustanovení vycházelo z příkladu uvedeného v odstavci 86 konsolidovaného komentáře k čl. 7.4.5 modelových pravidel. V obecném případě však nemusí přiřaditelný podíl investiční entity činit vždy 1. Touto úpravou se tak vyjasňuje situace stanovení přiřaditelného podílu poplatníka, který je investiční entitou. V případě investiční entity dochází při výpočtu její efektivní daňová sazby k očištění od podílů přiřaditelným entitám mimo skupinu (viz § 76 odst. 2 zákona). Toto však automaticky neznamená, že přiřaditelný podíl poplatníka musí nutně být vždy 1 (srovnej např. případ, kdy by na přiřazovanou daň investiční entity mělo nárok více poplatníků v téže skupině). I v případě investiční entity tedy zůstává mechanismus přiřazení daně zachován.

K bodu 105 (§ 97, § 99 písm. b) bod 1 a § 101 odst. 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 106 (§ 102 odst. 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 107 (§ 102 odst. 2)

Upravuje se vyjádření pravidla podle konsolidovaného komentáře k čl. 5.1.1 modelových pravidel ohledně toho, s jakou přesností se používá podíl státu na celkové dorovnávací dani a na něj navázané veličiny. Sazby se používají s přesností na 4 platná desetinná místa, jsou-li vyjádřeny v procentních bodech (tedy např. 12,3456 %) s tím, že se číslo, které má více desetinných míst na tento počet platných desetinných míst zaokrouhluje (tedy 12,34567 % ≐ 12.3457 %). Vzhledem k tomu, že se sazby počítají s platností na 4 platná desetinná místa, je nutné podíl státu na celkové dorovnávací dani vypočítat oproti stávajícímu platnému znění s přesností na 6 platných desetinných míst. Platným desetinným místem je vždy číslice v desetinném zápisu čísla, která určuje hodnotu čísla s nejmenší jednotkou, která je známa nebo odhadnutelná. Je to ta cifra, která je vždy uvedena nebo předpokládána jako spolehlivá. Například v čísle 12,345 jsou všechny číslice platné, protože všechny ovlivňují hodnotu čísla. Naopak v čísle 12,345000 jsou poslední tři nuly neplatné, protože jen zdůrazňují řád desetinných míst, ale samy o sobě nepřidávají žádnou informaci o přesnosti.

K bodu 108 (§ 102 odst. 3 až 5)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 109 (§ 103 odst. 1 a 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 110 (§ 103 odst. 3)

Upravuje se vyjádření pravidla podle modelového komentáře k čl. 5.1.1 modelových pravidel ohledně toho, s jakou přesností se používá podíl státu na celkové dorovnávací dani a na něj navázané veličiny. Sazby se používají s přesností na 4 platná desetinná místa, jsou-li vyjádřeny v procentních bodech (tedy např. 12,3456 %) s tím, že se číslo, které má více desetinných míst na tento počet platných desetinných míst zaokrouhluje (tedy 12,34567 % ≐ 12.3457 %). Vzhledem k tomu, že se sazby počítají s platností na 4 platná desetinná místa, je nutné podíl poplatníka na celkové dorovnávací dani vypočítat oproti stávajícímu platnému znění s přesností na 6 platných desetinných míst. Platným desetinným místem je vždy číslice v desetinném zápisu čísla, která určuje hodnotu čísla s nejmenší jednotkou, která je známa nebo odhadnutelná. Je to ta cifra, která je vždy uvedena nebo předpokládána jako spolehlivá. Například v čísle 12,345 jsou všechny číslice platné, protože všechny ovlivňují hodnotu čísla. Naopak v čísle 12,345000 jsou poslední tři nuly neplatné, protože jen zdůrazňují řád desetinných míst, ale samy o sobě nepřidávají žádnou informaci o přesnosti.

K bodu 111 (§ 104 odst. 5)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 112 (§ 107 odst. 2 písm. a))

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 113 (§ 107 odst. 2 písm. b))

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „upravená výše zahrnutých daní“.

K bodu 114 (§ 110 odst. 2 úvodní část ustanovení)

Staví se najisto, že za skupinu společných podniků je považován také pouze samostatný společný podnik, ač nemá k sobě přidruženou osobu.

K bodu 115 (§ 110 odst. 2 písm. a))

Pro jednoznačnost se doplňuje, že při výpočtu dorovnávací daně společných podniků se považuje za členskou entitu pouze takový společný podnik a taková jeho přidružená osoba, která je součástí velké nadnárodní nebo velké vnitrostátní skupiny (tedy té skupiny, která dosáhla prahových hodnot podle § 8 odst. 1 písm. b) s přihlédnutím k § 8 odst. 2).

K bodu 116 (§ 110 odst. 3)

V návaznosti na kapitolu 6.4 modelových pravidel se zpřesňuje textace původního odstavce 3. tak, aby mateřské entity nesly spravedlivý podíl na celkovém daňovém zatížení skupiny. V souvislosti s tímto je nově najisto stanoveno, že celková dorovnávací daň se zvýší o část přiřaditelného podílu mateřské entity na dorovnávací dani členských entit skupiny společných podniků, který není mateřské entitě přiřazen pomocí kvalifikovaného pravidla pro zahrnutí zisků. Tím, že se zvýší celková dorovnávací daň o část přiřaditelného podílu mateřské entity na dorovnávací dani členských entit skupiny společných podniků, se zabrání situacím, kdy by mateřské entity využívaly různé daňové optimalizační strategie k nepřiměřenému snížení svého daňového zatížení na úkor ostatních členů skupiny.

K bodu 117 (§ 110 odst. 6)

Navrhuje se legislativně technická úprava spočívající ve vypuštění definice „Dorovnávací daň splatná skupinou společných podniků“, která se stala z důvodu úpravy odstavce 3 nadbytečnou.

K bodu 118 (§ 111 odst. 6 písm. b) bod 2 a § 111 odst. 6 písm. c) bod 5)

Legislativně technická úprava spočívající ve sjednocení použití pojmu „audit provedený auditorem“, který implementuje pojem „vnější audit“.

K bodu 119 (§ 113 odst. 2 a 3)

Navrhuje se zpřesnit předmět přiřazované dorovnávací daně prostřednictvím nových odstavců 2 a 3 ve stávajícím § 113, aby bylo zřejmé, že:

- do předmětu přiřazované dorovnávací daně je nutné řadit také nadměrný zisk nízce zdaněných entit v rámci skupiny společných podniků, na kterou se ve vztahu k velké skupině podle odstavce 1 použije § 110,

- daňová povinnost k přiřazované dorovnávací dani vždy vzniká za každou velkou skupinu samostatně. V případě společných podniků podle § 110 (joint ventures) platí, že nejsou konsolidovány po jednotlivých řádcích, a tedy nejde o členské entity ve smyslu § 6 písm. b) a dalších definic uvedených v zákoně o dorovnávacích daních.

Navržené úpravy jsou pouhým drobným technickým upřesněním zachovávajícím podstatu a celistvost původně koncipovaného předmětu přiřazované dorovnávací daně. Navrženy jsou proto, aby v případě aplikace zákona nevznikaly aplikační nejasnosti a mohl být systém dorovnávacích daní prováděn jednoznačně a v souladu s modelovými pravidly a příslušnou směrnicí o dorovnávacích daních.

K bodu 120 (§ 115)

V návaznosti na zpřesnění terminologie napříč zákonem o dorovnávacích daních se stanovuje, že zdaňovacím obdobím přiřazované dorovnávací daně je výkazní období podle § 20 odst. 1 písm. c). V ustanoveních upravujících výpočty podle modelových pravidel se tak veličiny vždy vypočítávají ve vztahu k určitému výkaznímu období, což je typicky účetní období, za které je sestavována konsolidovaná účetní závěrka, popř. kalendářní rok. Konstrukční prvky přiřazované dorovnávací daně se v rámci konkrétního zdaňovacího období váží k jednomu takovému výkaznímu období.

K bodu 121 (Část třetí hlava II)

S ohledem na větší počet změn v konstrukci české dorovnávací daně se navrhuje nahrazení celé části třetí hlavy II.

K § 117:

Nové znění § 117 zákona o dorovnávacích daních je navrženo k upřesnění množiny poplatníků české dorovnávací daně, a to s ohledem na potřebu získání statusu bezpečného přístavu české dorovnávací daně (příloha A oddíl 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Nově jsou jako poplatníci identifikovány dva další typy poplatníků. Jedná se jednak o skupinu společných podniků (skrz úpravu provedenou v odstavci 2, který nově uvádí, že pro účely české dorovnávací daně se na skupinu společných podniků podle § 110 hledí jako na samostatnou velkou nadnárodní skupinu nebo velkou vnitrostátní skupinu). Za druhé se jedná o entity, které sice nejsou z žádného státu, ale které mají vazbu na Českou republiku, konkrétně o vybrané stálé provozovny a entity s prvkem daňové transparence. Poplatníkem i nadále zůstávají hlavní entita stálé provozovny, která je českou členskou entitou a česká členská entita (která není stálou provozovnou). Uvedené zjednodušuje výčet poplatníků, neboť tímto postupem jsou odstavcem 2 pokryty i případy, kdy jsou entity v odstavci 1 zároveň součástí skupiny společných podniků (tj. je pokryt i případ, kdy je poplatník podle písmene a), b) nebo c) součástí skupiny společných podniků). Písmeno a) identifikuje jako poplatníka členské entity. V návaznosti na odstavec 2 jsou jimi také společné podniky podle § 110 a jejich přidružené entity, přestože samy o sobě nejsou členskou entitou. Písmeno b) normuje, že poplatníkem je i hlavní entita stálé provozovny, a to buď stálé provozovny, která je českou členskou entitou, tj. stálé provozovny podle § 6 písm. f) bodů 1 až 3 nacházející se v České republice, a zároveň nově zahrnuje i stálou provozovnu podle § 6 písm. f) bodu 4, která podle § 23 odst. 2 zákona není z žádného státu. Podmínkou ale je, že musí její činnosti být vykonávány v České republice; to však neplatí, je-li prováděna mezinárodní smlouva, podle které nejsou příjmy takové stálé provozovny podrobeny zdanění v České republice. Prováděcí rámec modelových pravidel nevymezuje v současné době, co se rozumí tím, že jsou u takové stálé provozovny (která není stálou provozovnou v pravém slova smyslu, protože nejde o kancelář, provozovnu, důl, apod.) činnosti vykonávány v České republice. Tato otázka je proto ponechána interpretaci.

Písm. c) identifikuje jako poplatníka entitu s prvkem daňové transparence, která je ustavena v České republice, je součástí velké vnitrostátní skupiny nebo velké nadnárodní skupiny a není z žádného státu podle definice v § 22 zákona. Zohlednění entit z žádného státu a společných podniků je jedním z prvků vyhodnocovaných v rámci posuzování kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně, resp. pravidla bezpečného přístavu (odst. 188.1 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel, resp. odstavec 41 v příloze A oddíle 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). V rámci hodnocení pravidla bezpečného přístavu se totiž posuzuje i tzv. switch-off rule (§ 143 odst. 7, viz odstavec 37 a násl. v příloze A oddíle 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům), což je zjednodušeně řečeno sada pravidel, která mimo jiné říkají, na příjmy kterých entit lze daň nevztáhnout (popř. daň na příjmy entity vztáhnout, ale alokovat ji na jiného poplatníka), aniž by stát přišel o kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň se statusem bezpečného přístavu, ovšem s tím, že pokud na konkrétně vyjmenovanou entitu ve státě zdanění nedopadá (ať už proto, že její příjmy nejsou zdaněny, nebo proto, že jsou realokovány na jinou entitu), tak se bezpečný přístav na skupinu (resp. podskupinu) s danou entitou neaplikuje a vnitrostátní daň vypočtená pro tuto skupinu (podskupinu) má pouze status kvalifikované daně (zatímco na jiné skupiny působící v daném státě, v jejichž řadách není takto nezdaněná entita, se aplikuje pravidlo bezpečného přístavu). Jeví se proto jako vhodné, aby zdanění podléhaly příjmy všech entit, a zároveň aby všechny tyto entity byly poplatníky, čímž se zamezí aplikaci switch-off rule. Toho je docíleno právě rozšířením okruhu poplatníků o společné podniky a entity z žádného státu. K tomu lze pro úplnost doplnit, že pravidlo bezpečného přístavu založené na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani se aplikuje za podskupinu samostatně (srov. odstavec 10 v příloze A oddíle 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Blíže k vymezení podskupiny (i v kontextu české dorovnávací daně) viz důvodovou zprávu k § 119. V daném případě se nejedná o otázku, zda příjmy daných entit budou zdaněny či nikoli (neboť příjmy těchto entity by bez aplikace české dorovnávací daně tak jako tak podléhaly zdanění přiřazovanou dorovnávací daní, viz fungování switch-off rule, které funguje právě tak, že zamezuje aplikaci pravidla bezpečného přístavu kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně v případě skupin (podskupin) s entitami nezdaněnými vnitrostátní dorovnávací daní, a je tudíž v takovém případě nutné spočítat přiřazovanou dorovnávací daň, do jejíhož výpočtu budou vstupovat i příjmy těchto entit), ale o to, že se mění titul, na základě kterého budou příjmy takových entit zdaněny, kdy nově tyto entity budou podléhat zdanění kvalifikovanou českou dorovnávací daní, jejíž aplikace zároveň eliminuje zdanění přiřazovanou dorovnávací daní (viz fungování § 79 odst. 2 zákona, resp. fungování pravidla bezpečného přístavu založeném na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani), nedochází tím tedy ani ke dvojímu zdanění téhož příjmu, a zároveň ani nedochází k rozšíření zdanitelných entit nad rámec těch, které podléhají zdanění přiřazovanou dorovnávací daní. Obecněji lze k tomu poznamenat, že v případě české dorovnávací daně je nutné provést potřebné změny tak, aby daň splňovala podmínky pro kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň a splňovala podmínky pro aplikaci trvalého pravidla bezpečného přístavu založeném na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani. Získání kvalifikovaného statusu je klíčové, neboť pouze kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň lze započíst proti jurisdikční dorovnávací dani podle § 79 odst. 2 písm. b) zákona. Pokud by daň kvalifikovaná nebyla, zápočet by nebylo možné provést a na skupinu by byla uvalena v plné výši jak přiřazovaná daň, tak vnitrostátní dorovnávací daň. Kvalifikovaný status české dorovnávací daně je tedy minimálním standardem, který zajišťuje rozumnou funkčnost systému dorovnávacích daní. Definice kvalifikované dorovnávací daně je uvedena v § 3 odst. 4 zákona, a podmínky pro kvalifikaci jsou dále rozvedeny v konsolidovaném komentáři k čl. 10.1 modelových pravidel v rámci definice kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně. Státy implementující modelová pravidla jsou nad rámec samotné kvalifikace motivovány k tomu, aby jejich vnitrostátní dorovnávací daň splňovala i podmínky pro aplikaci trvalého pravidla bezpečného přístavu (tj. fikce, že přiřazovaná dorovnávací daň je nulová). V případě pravidla bezpečného přístavu je nutné splnit dodatečné podmínky, které jsou rozvedeny v příloze A oddíle 3 konsolidovaného komentáře věnovaného trvalému pravidlu bezpečného přístavu založenému na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani. Přínosem splnění podmínek pro bezpečný přístav je zejména to, že při aplikaci kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně se statusem bezpečného přístavu lze uplatnit fikci, že jurisdikční dorovnávací daň je nulová, tedy výpočet daně se nemusí pro daný stát provádět vícekrát, což s sebou nese další výhody v podobě snížení administrativní zátěže (podává se jen jedno přiznání a komunikace je vedena s jedním správcem daně v jednom státě) a omezí se související rizika, např. riziko zdlouhavých (přeshraničních) přezkumů přiřazované daně, které by se prakticky vždy zároveň dotkly i domácí dorovnávací daně (pokud by neměla status bezpečného přístavu) neboť právě ta bez tohoto statusu určuje výši daně přiřazované. Omezí se i povinnost prokazovat výši přiřazené daně na základě pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk (§ 99 a násl. zákona) která je závislá na znalosti (správných) informací o všech členech skupiny (viz § 102 odst. 1 zákona). Jeví se proto jako žádoucí usilovat o takovou českou dorovnávací daň, která bude splňovat jak podmínky kvalifikovaného statusu, tak bude mít status bezpečného přístavu. K odstavci 1: K písmeni a): Podle písmene a) je poplatníkem české dorovnávací daně česká členská entita, která není stálou provozovnou a je součástí velké vnitrostátní skupiny nebo velké nadnárodní skupiny. Prostřednictvím odst. 2 se toto ustanovení v rámci zdanění společných podniků a jejich přidružených osob vztahuje i na ně. K písmeni b): Podle písmene b) je poplatníkem české dorovnávací daně hlavní entita, která je součástí velké vnitrostátní skupiny nebo velké nadnárodní skupiny, jejíž součástí je stálá provozovna, která je českou členskou entitou nebo entitou, která není z žádného státu, a jejíž činnosti jsou vykonávány v České republice. Toto však neplatí, pokud je prováděna mezinárodní smlouva, podle které nejsou příjmy takové stálé provozovny podrobeny zdanění v České republice. K písmeni c): Písm. c) nově identifikuje jako poplatníka entitu s prvkem daňové transparence, která je součástí velké vnitrostátní skupiny nebo velké nadnárodní skupiny a která sice podle definice v § 22 zákona není ze žádného státu, ale u které podle prováděcího rámce modelových pravidel vzniká právo a povinnost ji zdanit českou dorovnávací daní, protože je ustavena v České republice. K odstavci 2: Společné podniky podle § 110 a jejich přidružené osoby nejsou členskými entitami velké skupiny, protože nejsou konsolidovány po jednotlivých řádcích, ale metodou ekvivalence. Dosavadní vymezení české dorovnávací daně na ně proto nedopadalo. Nově se však na tyto entity v souladu s prováděcím rámcem modelových pravidel česká dorovnávací daň vztáhne. Pro účely této daně se s nimi nakládá jako se samostatnou skupinou (i kdyby byla tvořena jen jednou entitou) a na společný podnik a jeho přidružené osoby se hledí jako na členské entity takové samostatné skupiny.

K § 118:

Dochází k doplnění ustanovení o předmětu daně tak, aby reflektovalo úpravy provedené v § 117 zákona, v rámci nějž jsou nově poplatníky i entity, na které se hledí, jako by nebyly z žádného státu, ale přesto budou podléhat české dorovnávací dani. Z tohoto důvodu je nutné předmět daně odpovídajícím způsobem rozšířit i o tyto entity. V odstavci 2 se obdobně jako u přiřazované dorovnávací daně v § 113 odst. 3 také u české dorovnávací daně navrhuje v zákoně výslovně stanovit, že daňová povinnost k české dorovnávací dani vzniká za každou velkou skupinu samostatně. Tento přístup je v souladu s mezinárodními daňovými standardy, které zpravidla vyžadují samostatné zdanění jednotlivých nadnárodních skupin. Obecně se může stát, že jedna entita, je-li členskou entitou více velkých skupin, plní své povinnosti vyplývající z obecné daňové povinnosti skupiny ve více těchto skupinách. V takovém případě však jen v rozsahu a ve výši podle tohoto zákona v souladu s principem, že dvojí zdanění se nepřipouští. V praxi tento stav v případě české dorovnávací daně však nenastane často; mitigaci tohoto jevu zajišťuje pravidlo, že účetní zisk nebo ztráta se odvozuje od rámce účetního výkaznictví použitého při sestavování konsolidované účetní závěrky nejvyšší mateřské entity. V případě společných podniků zahrnutých v konsolidované účetní závěrce ekvivalencí je navíc pro účely dorovnávací daně stanoveno zvláštní pravidlo, podle kterého jsou tyto entity považovány za společné podniky pouze od výše podílu 50 %; jinak řečeno, pokud je entita konsolidovaná ekvivalencí vlastněna z méně než 50 %, daňové povinnosti v souvislosti s dorovnávacími daněmi se na ní ve vztahu k dané skupině nevztahují. Obdobně to platí i pro členské entity v menšinovém vlastnictví (které musí být z definice konsolidované řádek po řádku, tj. nikoli ekvivalencí), které by byly typicky buď konsolidovány metodou plné konsolidace (v takovém případě by zpravidla nebyly členem jiné skupiny) nebo poměrné konsolidace. Protože se skupina společných podniků považuje pro účely české dorovnávací daně za samostatnou skupinu (§ 117 odst. 2), vzniká jí předmět daně pouze jednou, protože je daněna odděleně od skupin, které podíl v ní účtují metodou ekvivalence.

K § 119:

Nahrazuje se vymezení základu daně v § 119 zákona, nově se místo toho vymezuje celková tuzemská vnitrostátní dorovnávací daň za podskupinu (definovanou v odst. 6). Smyslem je přesněji podchytit situace, kdy se v rámci modelových pravidel provádějí samostatné výpočty efektivní daňové sazby a jurisdikční dorovnávací daně za určitou množinu entit. V principu je cílem vyjádřit to, že výpočty za tyto množiny entit se mají pro účely české dorovnávací daně počítat stejným způsobem, jakým je tomu v modelových pravidlech, včetně možnosti použít příslušných rozhodnutí (včetně pravidel bezpečného přístavu - srov. též s § 92 odst. 2) a specifik výpočtů pro danou množinu entit (s některými odchylkami v odstavcích 3 až 5). Souhrnně se tyto množiny entit nazývají „podskupinou“ (přičemž podskupina může mít i jediného člena). Úprava zároveň navazuje i na rozšíření okruhu entit zahrnutých do české dorovnávací daně, za které se též provádějí samostatné výpočty. Benefitem tohoto přístupu je možnost provádět výpočty v zásadě stejným způsobem pro českou dorovnávací daň jako pro přiřazovanou dorovnávací daň, což výrazně sníží administrativní zátěž poplatníků. Tento přístup zároveň umožňuje využít jednotný formát informačního přehledu pro přiřazovanou daň i pro českou dorovnávací daň, čímž dochází k dalšímu zjednodušení.

Samostatné výpočty se provádějí za podskupinu v menšinovém vlastnictví (zejm. § 90 odst. 1 a 2, § 42 odst. 3, § 77 odst. 4 resp. čl. 5.6.1 modelových pravidel), členskou entitu v menšinovém vlastnictví, není-li součástí podskupiny v menšinovém vlastnictví (zejm. § 90 odst. 3, § 42 odst. 3, § 77 odst. 4 resp. čl. 5.6.2 modelových pravidel), investiční entity (zejm.

§ 74 až 76, § 42 odst. 3, § 77 odst. 4 písm. a § 90 odst. 4 zákona, resp. čl. 7.4 až 7.6 modelových

pravidel). V případě investičních entit poté platí, že se výpočty provádí za všechny

entity v daném státě, neprovádí se tedy zvláštní výpočet za každou jednotlivou investiční entitu, srov. § 76 odst. 2, resp. čl. 7.4.2 modelových pravidel (do výpočtu se pak obecně nezahrnují investiční entity vymezené v § 76 odst. 1 zákona, viz čl. 7.4.1 modelových

pravidel). Dále se samostatné výpočty provádějí za skupinu společných podniků (společný

podnik a jeho přidružené osoby) podle § 110 zákona (resp. čl. 6.4 modelových pravidel), pro

entitu, na kterou se hledí, jako by nebyla z žádného státu, (zejm. § 78, § 80 odst. 4 či § 85

zákona, resp. pak zejména čl. 5.1.1 modelových pravidel). Výpočty za entitu, na kterou se hledí, jako by nebyla z žádného státu, se v souladu s modelovými pravidly vždy provádí samostatně, i když je v daném státě více takových entit. Samostatné výpočty se poté provádějí obecně za „běžné“ členské entity jiné než výše uvedené. Uvedené samostatné výpočty obecně platí i pro případ, že podskupina je součástí jiné podskupiny, např. v případě, kdy investiční entita je součástí skupiny společných podniků (srov. také čl. 6.4.1 písm. a) modelových pravidel, resp. § 110 zákona, podle kterého se společný podnik a přidružené osoby považují za členské entity, které jsou součástí samostatné velké nadnárodní skupiny nebo velké vnitrostátní skupiny). Toto rozdělení však obecně nemá vliv na možnost aplikace rozhodnutí (včetně rozhodnutí ohledně použití pravidla bezpečného přístavu), která se vztahují k vícero podskupinám – srov. např. rozhodnutí ohledně výjimky z důvodu malého rozsahu podle § 91 zákona, v rámci kterého se počítají jurisdikční kvalifikované výnosy a jurisdikční kvalifikované zisky za členské entity, včetně členských entit v menšinovém vlastnictví a podskupiny v menšinovém vlastnictví (srov. také komentář k čl. 5.5 modelových pravidel), a stejně tak je kupříkladu možno při splnění podmínek aplikovat přechodné pravidlo bezpečného přístavu založené na informacích obsažených ve zprávě podle zemí. K odstavci 1: Odstavec 1 definuje, že celková tuzemská dorovnávací daň za podskupinu se počítá za každou množinu entit (množina může obsahovat i jedinou entitu), za níž je počítána efektivní daňová sazba a jurisdikční dorovnávací daň odděleně od ostatních poplatníků. K odstavci 2: Odstavec 2 poté speciálně definuje podskupinu pro účely investiční entity (srov. blíže důvodovou zprávu k odstavci 6). K odstavcům 3 a 4: Odstavce 3 a 4 zavádějí zvláštní pravidlo limitující přeshraniční přesun některých zahrnutých daní podle § 66 odst. 1 a 2 zákona. Zavedení pravidla je jedním z nutných předpokladů pro kvalifikovaný status české dorovnávací daně a vychází z odstavce 118.30 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel (str. 263). V principu se jedná o zachování práva na zdanění ve státě implementujícím kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň, tj. že stát by měl mít první právo na zdanění příjmů entit, které se nacházejí jeho území, a proto po něm nelze požadovat, aby ve své kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani započítával daně těchto entit ve státě vlastníka (daně stálé provozovny, daně v rámci režimu ovládané zahraniční společnosti, daně hybridní entity). V rámci stávajícího zákona je již část tohoto pravidla implementována v § 122 odst. 1 zákona a řeší situaci, kdy by příjmy české entity podléhaly v zahraničí režimu zdanění ovládaných zahraničních společností. Pokud by taková situace nastala, nepovažuje se taková v zahraničí stanovená daň za zahrnutou daň české entity (srov. § 66 odst. 1 písm. c) zákona, podle nějž by naopak v případě výpočtu přiřazované daně taková daň entitě přiřazena byla). V rámci novely zákona se § 122 odst. 1 přesouvá do § 119 a doplňují se další pravidla v souladu s odstavcem 118.30 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel, která mají obdobně za cíl zajistit právo na zdanění příjmů ve státě implementujícím kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň (v tomto případě v České republice). Zavedení pravidla je zároveň nezbytnou podmínkou pro to, aby česká daň mohla být považována za kvalifikovanou (viz odstavec 31 v příloze A oddíle 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Konkrétně odstavec 3 definuje, že daně přiřaditelné podle § 66 odst. 1 písm. a), c) a d) zákona nejsou považovány za zahrnutou daň. Odstavec 4 následně upravuje režim § 66 odst. 1 písm. e) – v souladu s požadavkem podle odst. 118.30 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel se normuje, že přiřazené daně podle § 66 odst. 1 písm. e) zákona (z rozdělení zisku) se obecně nepřiřadí daň zahrnutá ve výkazech „matky“ z tohoto rozdělení zisku. Jako výjimka z tohoto pravidla se však stanovuje, že na srážkovou daň vybíranou ve státě „dcery“ se pravidlo nevztahuje (blíže k fungování § 66 odst. 1 písm. e) srov. Konsolidovaný komentář k čl. 4.3.2 písm. e) modelových pravidel. Dále platí, že skutečnost, že se pro účely vnitrostátní dorovnávací daně nezohledňují podle odstavců 3 a 4 na straně „dcer“ určité daně „matek“, sama o sobě neznamená, že by tím došlo k tomu, že by se tyto daně staly zahrnutou daní jejich matek, neboť pro ně se nadále aplikuje standardní postup § 66 odst. 1 (tj. daně „dcer“ se jim i nadále přiřadí pouze tehdy, stanovuje-li tak příslušné ustanovení, např. § 66 odst. 1 písm. b) v případě zahrnuté daně transparentní entity). Srov. odstavec 118.28 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel. K odstavci 5: Odstavec 5 se přesouvá do § 119 ze stávajícího § 122 odst. 2. Zrušením § 122 se zároveň ruší i možnost vycházet pro účely české dorovnávací daně z jiného standardu než standardu používaného při výpočtu přiřazované dorovnávací daně. Zároveň se ruší i možnost použít jinou měnu než měnu vykazování (k měně vykazování a jejímu přepočtu srov. blíže důvodovou zprávu k § 36). Zrušením možnosti volby se stanovuje povinnost provádět výpočty české dorovnávací daně výhradně na podkladu účetních standardů používaných pro účely výpočtů přiřazované dorovnávací daně, entita tedy při výpočtech bude vycházet z rámce účetního výkaznictví podle § 38 zákona, tj. primárně se bude jednat rámec účetního výkaznictví použitým při sestavování konsolidované účetní závěrky nejvyšší mateřské entity (s výjimkou uvedenou v § 38 odst. 2 zákona). Základním smyslem této úpravy je sladit výpočet české dorovnávací daně s výpočtem daně přiřazované a umožnit tak české dorovnávací dani dosáhnout statusu bezpečného přístavu (srov. odstavce 14 až 26 přílohy A oddílu 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Zároveň se tím zavádí jednotné použití standardu podle § 38 zákona pro všechny poplatníky, což přispěje k zajištění srovnatelných podmínek zdanění pro všechny dotčené subjekty. K odstavci 6: Odstavec 6 definuje podskupinu. Jedná se o množiny entit popsané výše, definované skrz samostatný výpočet efektivní daňové sazby a jurisdikční dorovnávací daně odděleně od ostatních poplatníků (písmeno a)). Zde platí, že takovou podskupinou je také „hlavní podskupina“ běžných členských entit, které nejsou vyčleněny do zvláštní podskupiny, protože i ve vztahu k nim probíhají výpočty odděleně od entit, které jsou v těchto zvláštních podskupinách. Speciálně je podskupina vymezena pro investiční entity pod písmeny b) a c). Důvodem je to, že investiční entita (popř. pojišťovací investiční entita) nepočítá přímo jurisdikční daň, ale provádí výpočet obdobný (viz § 76), proto je v rámci odstavců 2 i 6 vymezena zvlášť. V souladu s § 76 odst. 1 pak platí, že se ustanovení použije tehdy, nepodléhá-li investiční entita rozhodnutí ohledně zacházení s investiční entitou jako s daňově transparentní entitou (§ 74) nebo rozhodnutí ohledně použití metody zdanitelného rozdělení zisku (§ 75). Důvodem pro rozdělení investičních entit a pojišťovacích investičních entit do dvou pododstavců (písmene b) a c)) je to, že dorovnávací daň může investiční entitě samostatně vzniknout i podle § 75. V případě § 74 (rozhodnutí ohledně zacházení s investiční entitou jako s daňově transparentní entitou) se nezavádí speciální režim, neboť takové daňově transparentní entitě by obecně příjem nevznikl (srov. § 56 zákona, resp. čl. 3.5 modelových pravidel. V rámci každé podskupiny následně bude docházet k alokaci výsledné daně za podskupinu na jednotlivé členy podskupiny (viz § 120 zákona).

K § 120:

Do § 120 byl převzat dosavadní § 120 upravující sazbu české dorovnávací daně. Oproti dosavadnímu znění zakotvuje nový § 120 konkrétní částku, která má být podle § 121 zaplacena poplatníkem - podíl poplatníka na celkové tuzemské vnitrostátní dorovnávací dani za jednotlivou podskupinu neboli tzv. alokační klíč pro českou dorovnávací daň. Princip alokačního klíče zůstává v zásadě shodný jako v případě dosavadní české dorovnávací daně, avšak nově se podíl počítá po jednotlivých podskupinách. Při tom platí, že ustanovení vztahující se k alokaci daně podle modelových pravidel (používané u přiřazované dorovnávací daně) se obecně při výpočtu vnitrostátní dorovnávací daně nepoužijí, neboť česká dorovnávací daň má svůj vlastní alokační mechanismus popsaný v § 120. Konkrétně se takto nepoužijí část 2 modelových pravidel nebo čl. 5.2.4, 5.2.5 a 5.4.2 až 5.4.4 modelových pravidel, resp. jejich ekvivalentů v zákoně. Problematika přerozdělení české dorovnávací daně má svá vlastní pravidla, což je v souladu s požadavky OECD na kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň (srov. zejména odstavec 118.12 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel). Uvedené je také důvodem, proč se v rámci české dorovnávací daně nepoužije § 142 (výjimka z uplatnění pravidel pro přiřazovanou dorovnávací daň v počáteční fázi činnosti skupiny). Jedná se totiž o pravidla, která se uplatňují až pro účely přiřazované daně na základě pravidla pro zahrnutí zisku a pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk: § 142 odst. 1 se týká přiřazované daně na základě pravidla pro zahrnutí zisku a § 142 odst. 2 se týká přiřazované daně na základě pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk (prostřednictvím pojmu “celková dorovnávací daň”, což je pojem vymezený v § 101 zákona pouze pro účely pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk [srov. také čl. 9.3 modelových pravidel, resp. čl. 49 směrnice o dorovnávacích daních, která ustanovení modelových pravidel rozšiřuje mimo pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk i na pravidlo pro zahrnutí zisku]). Nejedná se tedy o ustanovení vztahující se k výpočtu jurisdikční dorovnávací daně, ale až k jejímu přiřazení na základě pravidla pro zahrnutí zisku, resp. pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk. Nezahrnutí čl. 9.3 modelových pravidel do vnitrostátní dorovnávací daně je zároveň jedním z požadavků pro získání statusu bezpečného přístavu české dorovnávací daně bez nutnosti aplikovat pravidlo Switch-off Rule (srov. odstavec 44 přílohy A oddílu 3 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům). Protože dodatečná dorovnávací daň podle § 87 splatná v daném výkazním období může vzniknout bez ohledu na to, zda nějaká z entit má pro toto období kvalifikovaný zisk nebo je její efektivní daňová sazba nižší než 15 %, může se stát, že by nebylo možné vypočítat alokační částku poplatníka podle odstavce 2, a tedy by ani nebylo možné určit podíl poplatníka na celkové tuzemské vnitrostátní dorovnávací dani. Pro tento případ se v odstavci 3 zavádí zvláštní pravidlo vedoucí k tomu, že se tato dodatečná dorovnávací daň rovnoměrně rozdělí mezi členy podskupiny, jíž je poplatník součástí. Tohoto účinku je dosaženo tím, že se všem poplatníkům v dané podskupině přiřadí stejná alokační částka, na jejíž výši fakticky nezáleží, pokud je nenulová. Jestliže však alokační částka vypočtená podle odstavce 2 je alespoň u jednoho poplatníka vyšší než 0 Kč, tak se daň rozdělí běžným způsobem bez ohledu na to, zda v daném období vznikla dodatečná dorovnávací daň či nikoli. V ostatním nedochází k věcným změnám oproti dosavadnímu znění.

K § 121:

Z důvodu zpřehlednění právní úpravy se v případě české dorovnávací daně opouští koncept základu a sazby daně, které v sobě spíše zakotvovaly alokační klíč pro rozdělení české kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně mezi jednotlivé poplatníky. V návaznosti na zavedení dalších pravidel, která vstupovala do výpočtu, a v návaznosti na změnu výpočtu tak, že probíhá po jednotlivých podskupinách, byl zvolen legislativní přístup, v rámci kterého dojde v § 119 a 120 k vypočtení podílu poplatníka na celkové tuzemské dani za danou podskupinu, přičemž následně je tento podíl prohlášen za výši daně, která má být zaplacena.

K § 122:

V návaznosti na zpřesnění terminologie napříč zákonem o dorovnávacích daních se stanovuje, že zdaňovacím obdobím české dorovnávací daně je výkazní období podle § 20 písm. c). V ustanoveních upravujících výpočty podle modelových pravidel se tak veličiny vždy vypočítávají ve vztahu k určitému výkaznímu období, což je typicky účetní období, za které je sestavována konsolidovaná účetní závěrka nejvyšší mateřské entity, popř. kalendářní rok. Konstrukční prvky české dorovnávací daně se následně v rámci konkrétního zdaňovacího období váží k jednomu takovému výkaznímu období.

K § 123:

Do § 123 se beze změny přebírá dosavadní § 124.

K bodu 122 (Nadpis § 128)

V návaznosti na to, že ustanovení již nově neobsahuje oznámení o rozhodnutí poplatníka (rozhodnutí, která činí podávající členská entita, se nově sdělují výlučně v informačních přehledech), se obsah nadpisu uvádí do souladu s obsahem ustanovení.

K bodu 123 (§ 128 odst. 1 úvodní část ustanovení)

V souvislosti se změnou ustanovení, která se týkají rozhodnutí, se navrhuje vypustit normu týkající se sdělení o učiněném rozhodnutí, jako samostatného podání. Takovéto sdělení bude možné, v souladu s § 28 až 30, učinit pouze prostřednictvím informačního přehledu.

K bodu 124 (§ 128a)

Stanoví se lex specialis vůči § 146 daňového řádu. S ohledem na výpočty, které se napříč tímto zákonem provádí s řádově velkými čísly, se jeví jako vhodné stanovit zvláštní pravidlo pro jejich přesnost, aby nedocházelo k nežádoucímu zkreslování daňové povinnosti. Toto pravidlo je navíc v souladu s požadavky modelových pravidel o zaokrouhlování některých veličin.

K bodu 125 (§ 129 odst. 1)

Sjednocují se lhůty pro podání informačního přehledu k české dorovnávací dani a informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani. Z tohoto důvodu dochází ke sloučení dosavadních § 129 odst. 1 a 2.

K bodu 126 (§ 129 odst. 1)

Sjednocují se lhůty pro podání českého informačního přehledu a informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani. Jedním z důvodů zavedení možnosti splnit informační povinnost k české dorovnávací dani i prostřednictvím informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani (viz § 131 odst. 2). Sjednocení termínů zároveň poskytne dotčeným skupinám dostatečný čas na přípravu pokladů pro účely informačního přehledu. Prodloužení termínu pro podání českého informačního přehledu na stejnou lhůtu, jako je tomu u informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani, podpoří možnost sjednocení procesu přípravy těchto podkladů napříč státy (ať už budou informace pro českou dorovnávací daň předány v rámci českého nebo globálního informačního přehledu), neboť výpočet české dorovnávací daně kopíruje postup pro výpočet daně přiřazované (s povinnými výjimkami stanovenými prováděcím rámcem k modelovým pravidlům), a není tedy v zásadě nutné stanovovat zcela odlišný postup pro výpočet těchto dvou daní. Srovnatelnost výpočtů vnitrostátní dorovnávací daně s přiřazovanou dorovnávací daní je zároveň jedním ze základních předpokladů pro získání kvalifikovaného statusu vnitrostátní daně, lze se tedy domnívat, že v rámci jiných států bude rovněž jejich vnitrostátní dorovnávací daň konstruována obdobně (ne-li totožně) jako daň přiřazovaná. Lze proto předpokládat, že výpočet vnitrostátní a přiřazované daně bude v případě skupiny součástí jediného procesu, a jeví se proto žádoucí termíny sjednotit za účelem usnadnění jeho jednotného průběhu, bez nutnosti zohledňovat různé (dřívější) termíny stanovené pro vnitrostátní dorovnávací daň. Ustanovení se zároveň zpřesňuje tak, aby výslovně dopadalo i na případy, kdy v rámci velké skupiny není naplněn předmět dorovnávací daně, což však lze zjistit pouze na základě podaného informačního přehledu k této dani.

K bodu 127 (§ 129a až 129c) K § 129a:

S ohledem na povahu informačního přehledu, který je velmi blízký daňovému tvrzení, se navrhuje, aby bylo možné podávat opravný informační přehled, a to za stejných podmínek a se stejnými účinky, jako v případě opravného daňového tvrzení. Ustanovení vychází z § 138 daňového řádu. Pokud podávající členská entita po podání řádného informačního přehledu zjistí, že tento informační přehled obsahuje chyby, má tyto možnosti: podat opravný či dodatečný informační přehled. Opravný informační přehled je možné podat pouze v případě, že si chybu podávající členská entita uvědomí ještě před termínem pro odevzdání informačního přehledu.

K § 129b:

K odstavci 1: Dodatečné daňové přiznání bývá zpravidla podáváno v případě, kdy se daň liší od poslední známé daně. Příkladem situace, kdy vznikne povinnost podat dodatečné daňové přiznání a s ním dodatečný informační přehled, je oprava nesprávného přiřazení dorovnávací daně na základě pravidla pro přiřazení zisku a pravidla pro nedostatečně zdaněný zisk, případně chybné provedení výpočtů veličin, na kterých je dorovnávací daň založena. Dodatečné daňové přiznání se však nebude podávat v případech, kdy bude docházet k výpočtu dodatečné dorovnávací daně, například v případě doměření daně z příjmů, která je zahrnutou daní, za dané zdaňovací období (srov. § 67). Dále se jedná o důsledek rozhodnutí ohledně zcizení místních hmotných aktiv podle § 51, opětovně zahrnutého odloženého dluhu podle § 62 a rozhodnutí ohledně daně z rozděleného zisku podle § 72 a § 73. Dodatečná dorovnávací daň se totiž projeví ve výkazním období, ve kterém vznikla, tedy ve kterém byla doměřena zahrnutá daň apod. Je-li podáno dodatečné daňové přiznání, budou se nutně lišit také údaje, na základě kterých byla tato daň vypočítána, a proto původní informační přehled nebude odpovídat údajům podle dodatečného daňového přiznání. Z tohoto důvodu se navrhuje, aby byl poplatník dorovnávací daně (přiřazované nebo české) povinen podat dodatečný informační přehled, pokud podává dodatečné daňové přiznání. Poplatník tuto povinnost nemá, pokud jej podá jiná entita (podle § 130 nebo 131), nebo pokud změny vyplývající z dodatečného daňového přiznání nevedou ke změně údajů vykázaných v informačním přehledu (odstavec 2). Ustanovení se použije i v případě, kdy je dodatečné daňové přiznání podáváno na základě výzvy podle § 145 odst. 2 daňového řádu, neboť si jeho podání může příslušný správní orgán vyžádat. Poplatník má vždy právo podat dodatečný informační přehled, pokud tak uzná za vhodné. K odstavci 2: Z důvodu snížení administrativní zátěže na poplatníky dorovnávacích daní není nutné podávat dodatečný informační přehled, ve kterém by byly uvedeny stejné údaje, které již byly dříve vykázány v posledním podaném (dodatečném) informačním přehledu. Tuto skutečnost však musí poplatník správci daně oznámit (forma není předepsána, je tak možno učinit volnou formou libovolným ze způsobů podle § 72 daňového řádu) správci daně, aby nevznikaly pochyby, zda nepodání dodatečného informačního přehledu nebylo záměrné.

K § 129c:

Navrhuje se zakotvit pravomoc správce daně vydat rozhodnutí označené jako výzva, pokud poplatník nepodá informační přehled nebo dodatečný informační přehled. Dojde k tomu zejména v případě, kdy poplatník informační přehled nepodal, přestože k tomu byl povinen. Může k tomu však dojít také v případě, kdy poplatník podle § 129b odst. 2 oznámí správci daně, že informační přehled nebude podávat, protože by měl stejný obsah, jako poslední dříve podaný (dodatečný) informační přehled. Správce daně přesto může v mezích zásady hospodárnosti a zásady šetření práv výzvu vydat, zejména pokud bude mít informace, které nasvědčují tomu, že informace je i přes toto prohlášení třeba aktualizovat, nebo pokud poplatník nerozptýlí pochybnosti ohledně této skutečnosti.

K bodu 128 (§ 130 odst. 3)

V případě přiřazované dorovnávací daně není poplatník povinen podat informační přehled k přiřazované dorovnávací dani, pokud byl podán v České republice jinou členskou skupinou téže entity a pokud jsou zároveň splněny další podmínky podle odstavce 1. V nově doplňovaném odstavci 3 se stanoví, že obdobně není nutné podat dodatečný informační přehled k přiřazované dorovnávací dani, byl-li již v České republice jinou členskou entitou podán. Toto ustanovení se vztahuje i na postup podle § 129b odst. 1.

K bodu 129 (§ 131 odst. 2)

Zavádí se možnosti splnit informační povinnost k české dorovnávací dani i prostřednictvím informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani (GloBE Information Return). Česká dorovnávací daň totiž vychází ze stejné konstrukce jako modelová pravidla. Dále např. v případě volby bezpečného přístavu založeného na kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani (na tento bezpečný přístav česká dorovnávací daň aspiruje) sám informační přehled k přiřazované dorovnávací dani předpokládá, že Sekce 3 formuláře (GloBE Computations) bude vyplněna na základě výpočtů kvalifikované vnitrostátní dorovnávací daně (viz materiál GloBE Information Return, komentář k Sekci 2.2.1.1.1. - option (d) QDMTT safe harbour). V takovém případě tedy lze předpokládat, že informaci o české dorovnávací dani bude možné získat přímo skrze informační přehled k přiřazované dorovnávací dani. Jedná se o doplněk ke stávajícím pravidlům, pravidlo nemění primární povinnost poplatníka informační přehled podat, pouze se zavádí nová možnost dostát své informační povinnosti i prostřednictvím údajů v samotném informačním přehledu k přiřazované dorovnávací dani, pakliže tyto informace jsou dostatečné pro správu české dorovnávací daně. Také se zdůrazňuje, že pravidla bezpečných přístavů se aktivují pomocí rozhodnutí, ta jsou činěna pro obě daně, a to jak pro vnitrostátní dorovnávací daň, tak také pro přiřazovanou dorovnávací daň. Ve vztahu k bezpečným přístavům musejí být oba informační přehledy vyplněny totožně.

K bodu 130 (§ 131 odst. 3)

I v případě, kdy je povinnost podat informační přehled k české dorovnávací dani splněna tím, že je podán informační přehled k přiřazované dorovnávací dani obsahující potřebné informace, se vyžaduje, aby tato skutečnost byla oznámena správci daně. Důvodem je mimo jiné to, že tato povinnost může být splněna podáním informačního přehledu v zahraničí.

K bodu 131 (§ 131 odst. 4 a 5)

V odstavci 4 se nově zavádí zvláštní pravidlo pro společný podnik a jeho přidružené osoby v případě výjimky prodat informační přehled k české dorovnávací dani. Společný podnik je totiž v souladu s § 117 odst. 2 považován pro účely české dorovnávací daně za samostatnou velkou nadnárodní skupinu nebo velkou vnitrostátní skupinu, a bez tohoto ustanovení by se tedy jeho termín pro podání informačního přehledu k české dorovnávací dani (a termín pro podání daňového přiznání k české dorovnávací dani) vždy odvíjel od výkazního období společného podniku. Výslovně se proto uvádí, že povinnost podat informační přehled je v případě společného podniku a jeho přidružených osob splněna také tehdy, pokud jej při splnění ostatních podmínek podle odstavce 1 nebo 2 podá za poplatníka členská entita skupiny, jejíž členskou entitou je mateřská entita podle § 110 odst. 1 (a stejně tak se odpovídajícím způsobem posouvá i lhůta pro podání informačního přehledu a daňového přiznání k české dorovnávací dani). I v takovém případě ovšem platí, že poplatník je povinen podat oznámení podle odstavce 3 v původní lhůtě pro podání informačního přehledu k české dorovnávací dani. V případě české dorovnávací daně není poplatník povinen podat informační přehled k české dorovnávací dani, pokud jsou splněny podmínky podle odstavců 1 a 2, resp. odstavce 4 v případě společného podniku a jeho přidružených osob. V nově doplňovaném odstavci 5 se stanoví, že obdobně není nutné podat dodatečný informační přehled k české dorovnávací dani, byl-li již podán podle odstavců 1, 2 nebo 4. Toto ustanovení se vztahuje i na postup podle § 129b odst. 1.

K bodu 132 (§ 132 odst. 1)

Sjednocují se lhůty pro podání daňového přiznání k české dorovnávací dani a k přiřazované dorovnávací dani. Z tohoto důvodu dochází ke sloučení dosavadních § 132 odst. 1 a 2. Důvodem je sjednocení lhůt pro podání českého informačního přehledu a informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani a související nová možnost splnit informační povinnost k české dorovnávací dani i prostřednictvím informačního přehledu k přiřazované dorovnávací dani. Od lhůty pro podání informačního přehledu se poté odvíjí navýšení na 22 měsíců tak, aby po lhůtě pro podání informačního přehledu existoval dostatečný časový úsek na výměnu informací (neboť informační přehled může být podán i v zahraničí) a jejich vyhodnocení.

K bodu 133 (§ 132 odst. 1)

Navrhuje se sjednotit lhůtu pro podání daňového přiznání k oběma dorovnávacím daním v návaznosti na sjednocení lhůty pro podání informačních přehledů k nim. Délka lhůty zohledňuje i čas nutný pro mezinárodní výměnu informačních přehledů, protože v současné době není ještě sjednána a zavedena jejich automatická výměna.

K bodu 134 (§ 138 odst. 5)

V souladu s čl. 11 odst. 3 směrnice o dorovnávacích daních je časově omezeno pouze stanovení kvalifikované vnitrostátní daně, kterou je v případě České republiky česká dorovnávací daň. Zvláštní ustanovení vztahující se ke lhůtě pro stanovení daně se omezují pouze na tuto daň a na přiřazovanou dorovnávací daň nemají použít.

K bodu 135 (§ 141 odst. 4)

V návaznosti na odstavce 10.2 až 10.7 konsolidovaného komentáře k čl. 9.1.3 modelových pravidel se upřesňuje, že ustanovení upravující převod aktiv v souvislosti se vstupním obdobím skupiny se vztahuje také na transakce podobné převodu aktiv v mezích prováděcího rámce k modelovým pravidlům. Podle konsolidovaného komentáře k čl. 9.1.3 modelových pravidel by integrita modelových pravidel byla narušena, pokud by nadnárodním skupinám bylo umožněno provádět transakce s aktivy během období před jejich zavedením, kdy byl příjem z transakce zdaněn nižší než minimální sazbou, bez rizika dodanění dorovnávacími daněmi a odpovídající zvýšení účetní hodnoty by chránilo budoucí příjem před takovým hrozícím dodaněním. K tomu by mohlo dojít také v případě převodů nebo domnělých převodů, ke kterým dochází v rámci stejné entity, pokud je entita během období před zavedením modelových pravidel zdaněna nízkou sazbou daně a tatáž členská entita by mohla použít odpovídající zvýšení účetní hodnoty při výpočtu svého příjmu podle modelových pravidel po přechodném roce. Proto by všechny transakce a restrukturalizace společností, které jsou účtovány podobně jako převod aktiv (tj. kdy skupina nadnárodních podniků vytvoří nebo zvýší účetní hodnotu aktiva), bez ohledu na jejich formu a na to, zda se uskuteční v rámci entity nebo mezi entitami, měly být považovány za „převod aktiv“ podle § 141 odst. 4. Takovou transakcí je podle konsolidovaného komentáře například:

Typ transakce Prvek transakce, který může být nízce zdaněný nebo osvobozený od daně

Prodej aktiva Zisk z prodeje aktiva Kapitálový leasing, který se účtuje stejnýmZisk z prodeje aktiva nebo podobným způsobem jako nákup aktiva Licence, která je pro účely účetnictvíZisk z prodeje majetku považována za prodej Převod aktiv prodejem kontrolního podílu Zisk z prodeje aktiva Předběžná platba licenčních poplatků neboPaušální výnos z předplacených licenčních nájemného, kdy poskytovatelpoplatků nebo nájemného licence/pronajímatel vykazuje předběžnou platbu jako výnos a nabyvatel

Typ transakce Prvek transakce, který může být nízce zdaněný nebo osvobozený od daně

licence/nájemce aktivum kapitalizuje a odepisuje ve svých finančních účtech Swap celkového výnosu, kdy je podkladovéZisk z převodu podkladového aktiva aktivum převedeno na finanční účty subjektu, který získal práva na výnosy a kapitálové zisky generované podkladovým aktivem Přechod entity nebo entit, kdy nadnárodníOdchod z původního státu skupina obdrží navýšení daňového základu nebo účetní hodnoty (např. na základě reálné hodnoty aktiv) přemístěných aktiv Přechod na účtování v reálné hodnotě, kdyÚprava počátečního vlastního kapitálu při účetní jednotka vykazuje příslušné ziskyzměně účetního principu a roční zisky nebo ztráty ze změn reálné hodnotyz účtování v reálné hodnotě podkladového aktiva a odpovídající úpravy účetní hodnoty aktiva

K bodu 136 (§ 141a)

Dochází k zapracování odstavců 118.49.1 a 118.49.2 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel, odstavce 4.1 konsolidovaného komentáře k čl. 9.1 modelových pravidel a odstavců 10.1 a 10.1.1 konsolidovaného komentáře k čl. 9.1.3 modelových pravidel do zákona o dorovnávacích daních. Cílem je koordinovat použití § 141 odst. 1 až 3 zákona (čl. 9.1.1 a 9.1.2 modelových pravidel) v případě, kdy dochází k tomu, že skupina podléhá kvalifikované vnitrostátní dorovnávací dani dříve než přiřazované dorovnávací dani. V případě české dorovnávací daně se pravidla § 141 odst. 1 až 3 uplatní standardně (vstupním obdobím je první výkazní období, ve kterém skupina podléhá české dorovnávací dani), a mimo to se navíc uplatní, v případě že následně dojde k tomu, že se na skupinu poprvé uplatní přiřazovaná dorovnávací daň, i pravidla uvedená v § 141a (v souladu s odst. 118.49.2 konsolidovaného komentáře k čl. 10.1 modelových pravidel). K problematice aplikace ustanovení o vstupním období podle čl. 9.1.1 a 9.1.2 modelových pravidel ve vztahu k použití pravidla bezpečného přístavu založeném na informacích obsažených ve zprávě podle zemí viz také odstavec 25 písm. b) a c) v příloze A oddíle 1 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům. Při tom platí, že § 141 odst. 4 (čl. 9.1.3 modelových pravidel) se rovněž na českou dorovnávací daň vztahuje, nicméně je potřeba poznamenat, že potřeba jeho uplatnění nevzniká v situaci, kdy zcizující členská entita již v daném výkazním období podléhá vnitrostátní dorovnávací dani (nebo přiřazované dorovnávací dani). Článek 9.1.3 modelových pravidel obecně zamezuje zvýšení účetní hodnoty aktiv převedených mezi členskými entitami, pokud se na zcizující entitu nevztahovala modelová pravidla nebo pokud se na ni nevztahovala daňová sazba ve výši (alespoň) 15 %. Pokud se na zcizující členskou entitu vztahovala pravidla modelová pravidla nebo vnitrostátní dorovnávací daň nebo jinak podléhala dani s 15% sazbou z dané transakce, nežádoucí stav, který řeší článek 9.1.3 (tj. zvýšení účetní hodnoty aktiva v souvislosti s převodem v rámci skupiny, kdy související výnos bude zdaněn nižší sazbou daně), nevzniká. Ustanovení § 141 odst. 4 se naopak vztahuje na jakýkoli převod majetku mezi členskými entitami po 30. listopadu 2021, včetně převodů poté, co se na nabývající členskou entitu začnou vztahovat modelová pravidla, pokud příjmy zcizujícího členské entity nepodléhaly zdanění přiřazovanou daní nebo kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daní buď proto, že se na entitu nevztahovala modelová pravidla, nebo proto, že se na ni vztahovalo pravidlo bezpečného přístavu. Více k této problematice (resp. k vymezení toho, jaká je náplň pojmu vstupní období pro výše uvedený případ) viz konsolidovaný komentář k čl. 9.1.3. (odstavce 10.1 a 10.1.1). Závěrem lze zmínit, že v souladu s konsolidovaným komentářem k modelovým pravidlům pojem vstupní období uvedený v § 141 odst. 4 (čl. 9.1.3 modelových pravidel) pro zcizující členskou entitu nezahrnuje také výkazní období, ve kterém se na zcizující členskou entitu vztahuje přechodné pravidlo bezpečného přístavu založené na informacích obsažených ve zprávě podle zemí (viz odstavec 25 písm. d) v příloze A oddíle 1 konsolidovaného komentáře k modelovým pravidlům.

K bodu 137 (§ 142 odst. 1 a 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 138 (§ 142 odst. 3)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních. Dále dochází ke zpřesnění terminologie, neboť ustanovení nerespektovalo zavedený pojem „velká nadnárodní skupina“ a označovala ji pojmem „velká nadnárodní skupina podniků“.

K bodu 139 (§ 142 odst. 6)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 140 (nadpis části šesté)

V návaznosti na zúžení obsahu části šesté se upravuje její nadpis.

K bodu 141 (část šestá hlava I)

Právní úprava bezpečných přístavů se přesouvá do § 92 a následujících.

K bodu 142 (část šestá hlava II)

V návaznosti na zrušení hlavy I již není třeba část šestou vnitřně členit.

K bodu 143 (§ 148 odst. 3)

V návaznosti na požadavek čl. 50 odst. 2 směrnice o dorovnávacích daních je nutné zajistit, aby v případě aplikace § 148 odst. 2 bylo možné uplatnit pravidlo pro nedostatečně zdaněný zisk (UTPR) na členskou entitu velké skupiny, jejíž nejvyšší mateřská entita je z členského státu Evropské unie. Skutečnost, že členská entita podléhá pravidlu pro nedostatečně zdaněný zisk, je obecně stanovena v § 99, avšak toto ustanovení nedopadá na zvláštní případ, kdy se toto pravidlo má použít z důvodu splnění podmínek podle § 148 odst. 2 na členskou entitu, jejíž nejvyšší mateřská entita je z členského státu Evropské unie. Nový § 148 odst. 3 proto navazuje na § 99 a stanoví další případ, kdy se má pro nedostatečně zdaněný zisk pravidlo použít.

K bodu 144 (§ 148 odst. 4)

V dotčeném ustanovení bylo obsaženo pravidlo bezpečného přístavu, které se přesouvá do § 92m mezi ostatní pravidla bezpečného přístavu.

K bodu 145 (§ 149 odst. 1)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. Konstrukce výpočtu veličin podle modelových pravidel se provádí ve vazbě na výkazní období vymezené podle § 20 písm. c) zákona o dorovnávacích daních.

K bodu 146 (§ 149 odst. 2)

Dochází ke zpřesnění použité terminologie. V souladu s modelovými pravidly se hodnota použitá v tabulce v příloze zákona použije na zdaňovací období započatá po 31. prosinci, tedy od 1. ledna včetně. Doslovné znění směrnice o dorovnávacích daních je v rozporu s modelovými pravidly, avšak podle neformální komunikace s Evropskou komisí zde nebyl věcný záměr se jakkoliv odchýlit od modelových pravidel, jde o legislativně technickou neobratnost, a proto je nutné tuto směrnici vyložit v souladu s modelovými pravidly.

K bodu 147 (§ 151a a 151b) K § 151a

V návaznosti na odstavce 58.16 a násl. konsolidovaného komentáře k čl. 4.3.2 se zavádí zvláštní přechodné ustanovení pro smíšený režim zdanění ovládaných zahraničních společností. Ten je zvláštním případem režimu zdanění ovládaných zahraničních společností, přičemž toto přechodné ustanovení navazuje na § 66 odst. 1 písm. c) v situacích, kdy v důsledku smíšenosti režimu není možné bez dalšího určit, které entitě přiřadit kterou část daně zaplacené ve státě ovládající společnosti. K odstavci 1: Odstavec 1 stanoví, že entitě, která je považována za zahraniční ovládanou společnost v rámci smíšeného režimu zdanění ovládaných zahraničních společností, se bude vztahovat specifické přechodné opatření. Toto opatření platí pro výkazní období, které začíná a končí v určeném časovém rámci - konkrétně od 1. ledna 2025 do 30. června 2027. Během tohoto období se entitě přiřadí zahrnutá daň na základě vzorce, který kombinuje její podíl na daních a podíl daní ostatních ovládaných zahraničních společností s tímto režimem zdanění, které mají stejnou mateřskou společnost. K odstavci 2: Odstavec 2 popisuje výpočet koeficientu pro přiřazení zahrnuté daně. Tento koeficient se vypočítá jako součin přiřaditelného zisku a kladného rozdílu mezi sazbou rozhodnou pro smíšený režim a upravenou efektivní daňovou sazbou státu, ze kterého je ovládaná zahraniční společnost. Tento výpočet řádně zajišťuje, že zahrnutá daň odpovídá skutečnému zdanění ovládané zahraniční společnosti v daném státě. K odstavci 3: Odstavec 3 stanovuje výši upravené efektivní daňová sazby v případě členské entity, a to v závislosti na typu členské entity a na faktu, zda se pro daný stát používá pravidlo bezpečného přístavu. K odstavcům 4 až 6:

V odstavcích 4 až 6 se provádí upřesnění výpočtu koeficientu pro přiřazení zahrnuté daně. Výpočet se vždy vztahuje se na členské entity a ovládané zahraniční společnosti, které nejsou členskými entitami. Odstavec 4 stanoví, že určitá ustanovení platná pro členské entity (konkrétně § 151a odst. 3 písm. b) a c)) nebudou použita na entity, na které se nevztahuje rozhodnutí o použití pravidla bezpečného přístavu. Odstavec 5 určuje postup v případě, že jsou určeny různé upravené efektivní daňové sazby. V takovém případě se použije ta, která je relevantní pro danou směšovací podskupinu, do které daná členská entita patří. Odstavec 6 popisuje, jak se vypočítá upravená efektivní daňová sazba pro ovládané zahraniční společnosti, které nejsou členskými entitami skupiny. Tato sazba může být určena buď na základě příslušné směšovací podskupiny, nebo podle jiných pravidel specifikovaných v tomto odstavci. K odstavci 7: Odstavec 7 vymezuje klíčové pojmy pro účely zbylých odstavců § 151a, jimiž jsou „smíšený režim zdanění ovládaných zahraničních společností“, “ovládající společnost“, „přiřaditelný zisk entity“, „sazba rozhodná pro tento režim“ a „směšovací podskupina“. Smíšený režim zdanění ovládaných zahraničních společností označuje režim zdanění, ve kterém se zohledňuje zisk, ztráta a daň snižující výši daně všech ovládaných zahraničních společností, bez ohledu na to, odkud pocházejí. Tento režim má stanovenou sazbu nižší než 15 % a nezohledňuje zisky nebo ztráty skupiny dosažené ve státě, který tento režim zavedl, s výjimkou použití ztráty vlastníkovi ovládané zahraniční společnosti ke snížení zahrnutých zisků ovládaných zahraničních společností. Ovládající společností je entita, která přímo nebo nepřímo drží vlastnický podíl v ovládané zahraniční společnosti. Přiřaditelný zisk entity znamená podíl ovládající společnosti na zisku ovládané zahraniční společnosti ve státě, ze kterého pochází tato společnost, stanovený podle pravidel smíšeného režimu zdanění ovládaných zahraničních společností. Sazbou rozhodnou pro smíšený režim zdanění ovládaných zahraničních společností se označuje sazba daně stanovená pro použití tohoto smíšeného režimu zdanění ovládaných zahraničních společností. Směšovací podskupina je podskupina členských entit ze stejného státu, pro které se společně určuje upravená efektivní daňová sazba.

K § 151b

Ve vazbě na odstavec 32 konsolidovaného komentáře k čl. 9.4.1 modelových pravidel se nově výslovně zakotvuje pravidlo, že lhůta pro podání informačního přehledu a daňového přiznání k oběma dorovnávacím daním skončí nejdříve dne 30. června 2026. Pokud by jakékoliv entitě vznikla povinnost podat informační přehled před tímto dnem, automaticky se oddaluje až na 30. června 2026. Pravidlo je nově napřímo upraveno zejména z důvodu řetězení kratších účetních obdobích u některých entit, v jejichž důsledku může nastat povinnost podat informační přehled dříve než v uvedený den.

K čl. VI:

Návrh zákona zakotvuje právní úpravu, která byla zařazena do prováděcího rámce modelových pravidel ještě před započetím zdaňovacího období počínajícího 31. prosince 2023 (tedy první zdaňovací období, ke kterému se váží dorovnávací daně) a fakticky tak již v průběhu tohoto zdaňovacího období vytvářela právní účinky a očekávání jejího co nejrychlejšího promítnutí do českého právního řádu, protože jde zejména o upřesnění zachycení zvláštních případů, které ovlivňují postup výpočtu dorovnávacích daní (jde o upřesnění prováděcího rámce modelových pravidel, ne o upřesnění modelových pravidel samých). Zavedení upřesněných pravidel již pro zdaňovací období započatá ode dne 31. prosince 2023 je nutné také z důvodu uznání české dorovnávací daně za kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň v zahraničí. Získání statusu kvalifikované české dorovnávací daně přispěje k významnému snížení administrativní zátěže jak pro daňové poplatníky, tak pro daňovou správu a zajistí řádné fungování systému dorovnávacích daní. Bez implementace prováděcím rámcem požadovaných prvků do české dorovnávací daně již od 31. prosince 2023 by česká dorovnávací daň pro rok 2024 požadavky pro kvalifikovanou vnitrostátní dorovnávací daň nesplňovala. Získání kvalifikovaného statusu je přitom klíčové, jeho nedosažení by totiž způsobilo zásadní narušení funkčnosti systému dorovnávacích daní, neboť vztah přiřazované a vnitrostátní dorovnávací daně je v souladu s modelovými pravidly takový, že přiřazovaná daň může být snížena o vnitrostátní dorovnávací daň pouze tehdy, pokud je tato vnitrostátní daň kvalifikovanou daní. Požadavky na získání kvalifikovaného statusu přitom mají za cíl zajistit, že vnitrostátní dorovnávací daň bude mít ekvivalentní dopad, jako daň přiřazovaná, tj. kvalifikovanou (ekvivalentní) vnitrostátní daň lze odečíst od přiřazované daně, čímž je právě docíleno toho, že se zamezí dvojímu zdanění téhož příjmu. Naopak pokud vnitrostátní daň kvalifikovaná (ekvivalentní) není, nelze ji považovat za daň naplňující cíl modelových pravidel (tj. zajistit alespoň minimální úroveň zdanění), a modelová pravidla takovou daň proto neumožňují započíst proti přiřazované dorovnávací dani. Je proto nezbytné odvrátit možnost, že by česká dorovnávací daň kvalifikovaný status nezískala, pročež je nutné zavést prvky potřebné pro získání kvalifikovaného statusu české dorovnávací daně již od 31. prosince 2023. Tím budou naplněna legitimní očekávání všech zainteresovaných stran ohledně řádného fungování systému dorovnávacích daní. Konečně je také nutné tato pravidla promítnout již pro tato zdaňovací období z důvodu možnosti použití pravidel bezpečného přístavu.

K části čtvrté K čl. VII:

Účinnost se v souladu s § 9 odst. 2 zákona č. 222/2016 Sb., o Sbírce zákonů a mezinárodních smluv a o tvorbě právních předpisů vyhlašovaných ve Sbírce zákonů a mezinárodních smluv (zákon o Sbírce zákonů a mezinárodních smluv), navrhuje na 1. ledna 2026. Pokud jde o novelu zákona o účetnictví, novelizační body týkající se hraničních hodnot aktiv a ročního úhrnu čistého obratu stanovených jako dvě z kritérií pro zařazení účetní jednotky do příslušné kategorie musí nabýt účinnosti co nejdříve s ohledem na to, že jde o implementaci směrnice Komise v přenesené působnosti (EU) 2023/2775 ze dne 17. října 2023, kterou se mění směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU, pokud jde o úpravy kritérií velikosti pro mikropodniky a malé, střední a velké podniky nebo skupiny, jejíž implementační lhůta podle čl. 2 odst. 1 této směrnice uplyne 24. prosince 2024 a která se má použít již na účetní období roku 2024. Stejně tak se navrhuje co nejdřívější účinnost ustanovení, která napravují chybu v implementaci povinnosti vyhotovovat konsolidovanou zprávu o udržitelnosti obsaženou v § 32j odst. 2 písm. a) a b) a § 32j odst. 3 písm. a) a b) zákona o účetnictví v dosavadním znění, protože je chtěné, aby se účetní jednotky nemusely řídit touto chybnou úpravou již za účetní období započatá od 1. ledna 2024, viz přechodné ustanovení v čl. II bodě 4.

Ve vztahu k dorovnávacím daním musí novela nabýt účinnosti co nejdříve z důvodu co nejrychlejšího promítnutí fakticky závazného prováděcího rámce modelových pravidel, který byl dodatečně upřesňován ze strany Inkluzivního rámce Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj/G20 pro řešení problému eroze základu daně a přesouvání zisku do zemí s výhodnějšími daňovými režimy v době od ukončení prací na původním návrhu zákona.

V Praze dne 28. srpna 2024

Předseda vlády: prof. PhDr. Petr Fiala, Ph.D., LL.M. podepsáno elektronicky

Ministr financí: Ing. Zbyněk Stanjura podepsáno elektronicky