II. ÚS 1184/24

Odůvodnění

Skutkové okolnosti věci a obsah napadeného rozhodnutí

1. Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen "správce daně) třemi platebními výměry vyměřil stěžovatelce nadměrný odpočet ve výši 214 020 Kč za zdaňovací období 4. čtvrtletí 2012, daňovou povinnost ve výši 2 663 370 Kč za zdaňovací období leden 2013 a daňovou povinnost ve výši 1 189 395 Kč za zdaňovací období duben 2013. Správce daně dospěl k závěru, že se stěžovatelka podílela na podvodu na dani z přidané hodnoty (dále jen "DPH").

2. Tento závěr se opíral o zjištění, že dodavatel stěžovatelky, obchodní společnost MIRO TRADE s.r.o. v likvidaci, neprokázala tvrzené pořízení zboží od dodavatele z jiného členského státu. Následně byla této společnosti doměřena daň podle pomůcek, kterou neodvedla. Správce daně konstatoval, že obchodní transakce byly uskutečněny za účelem realizace podvodu na DPH, že si stěžovatelka musela být vědoma své účasti na něm a že nepřijala dostatečná preventivní opatření, aby své účasti zabránila.

3. Stěžovatelka proti platebním výměrům podala odvolání, které Odvolací finanční ředitelství zamítlo a platební výměry potvrdilo. Žalobu stěžovatelky proti jeho rozhodnutí nejprve Městský soud v Praze (dále jen "městský soud") zamítl, jeho rozsudek ovšem zrušil Nejvyšší správní soud (dále také "NSS") ke kasační stížnosti stěžovatelky pro jeho nepřezkoumatelnost. Dalším rozsudkem městský soud žalobu opět zamítl. Druhou kasační stížnost stěžovatelky NSS zamítl.

4. Nejvyšší správní soud konstatoval, že byla dostatečně prokázána přímá souvislost mezi doměřením daně u dodavatele a daňovým podvodem; neuhrazením doměřené daně došlo k narušení daňové neutrality. Kromě chybějící daně správce daně a odvolací orgán řádně identifikovali nestandardní okolnosti svědčící o existenci podvodu i objektivní okolnosti svědčící o tom, že o své účasti na něm stěžovatelka měla a mohla vědět. NSS vyložil, že nedošlo k aplikaci institutu ručení, a tudíž nemohl být ani zneužit. Dále se vyjádřil k tomu, že stěžovatelka se nemůže vyvinit z účasti na daňovém podvodu poukázáním na to, že pověřila obchodováním třetí osobu. Konečně konstatoval, že Odvolací finanční ředitelství dostatečně odůvodnilo svůj závěr, že stěžovatelka nepřijala opatření, která by od ní bylo možné rozumně požadovat, aby ověřila, že se nebude podílet na plnění zatíženém podvodem na dani.

Argumentace stěžovatelky

5. Stěžovatelka má za to, že rozhodnutím Nejvyššího správního soudu došlo k porušení jejího práva na soudní ochranu (čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, dále jen "Listina") ve spojení s čl. 1 odst. 2 a čl. 4 Ústavy. Tvrdí, že z evropského práva ? konkrétně z čl. 41 odst. 2 písm. b) Listiny základních práv Evropské unie ? plyne, že daňovému subjektu musí být dána možnost seznámit se s písemnostmi, o něž se opírá závěr, že u jeho dodavatele došlo k úniku na dani. Je to daňový subjekt, který musí vyvracet závěr, že došlo k daňovému podvodu. Nemá k tomu však potřebné nástroje a proti správci daně se nachází v nerovném postavení, neboť správce daně před ním utajuje informace týkající se jiného subjektu (u kterého údajně došlo k daňové ztrátě), jimiž jedině může domněnku o existenci úniku daně vyvrátit. Dovolává se tedy eurokonformního výkladu práva. Dále stěžovatel odkázal na závěry nálezu sp. zn. Pl. ÚS 72/06 ze dne 29. 1. 2008, kde se Ústavní soud vyslovil k problematice rovnosti zbraní v kontextu daňového ručitelství.

6. Stěžovatelka též vyjadřuje svůj nesouhlas s aplikovanou mírou důkazu a tvrdí, že správci daně stačí vycházet z pouhé domněnky, že došlo k podvodu na dani. Výslovně však v ústavní stížnosti uvádí, že tuto právní problematiku nečiní "předmětem ústavní stížnosti".

Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem

7. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení a dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastníkem řízení, v němž bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s § 29 až 31 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu. Ústavní stížnost je přípustná (§ 75 odst. 1 téhož zákona a contrario) a Ústavní soud je k řízení o ní příslušný.

Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti

8. Ústavní soud připomíná, že je podle čl. 83 Ústavy soudním orgánem ochrany ústavnosti, přičemž v rámci této své pravomoci mj. rozhoduje o ústavních stížnostech proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánu veřejné moci do ústavně zaručených práv a svobod [srov. čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy]. Tyto ústavní stížnosti však mají subsidiární povahu jako prostředek ochrany základních práv a svobod. Ústavní soud proto k zásahu do rozhodovací činnosti obecných soudů přistoupí pouze v případě, zjistí-li na podkladě individuální ústavní stížnosti neoprávněný zásah do základních práv a svobod jednotlivce.

9. Ze subsidiarity řízení o ústavní stížnosti plyne, že Ústavní soud na základě ústavní stížnosti nepodrobuje napadená rozhodnutí dalšímu "instančnímu" přezkumu. Ústavnímu soudu tedy v principu nenáleží, aby se znovu zabýval na "podústavní úrovni" přezkumem závěru, že se stěžovatelka účastnila podvodu na DPH, a tedy aby znovu posuzoval otázku narušení neutrality daně a přehodnocoval jednotlivé objektivní okolnosti, z nichž správní orgány a správní soudy dovozují, že došlo k podvodu na dani a že byl naplněn tzv. vědomostní test, tedy že stěžovatelka věděla nebo měla vědět, že se svým jednáním účastní plnění, které je součástí podvodu, a že nepřijala veškerá opatření, která po ní mohla být rozumně vyžadována, aby své účasti na něm zabránila (podobně např. usnesení sp. zn. III. ÚS 3051/24 ze dne 26. 11. 2024 nebo sp. zn. II. ÚS 1310/24 ze dne 1. 7. 2024).

10. Projevem principu subsidiarity ústavní stížnosti je také to, že materiálně nepřípustná je zásadně taková námitka obsažená v ústavní stížnosti, která nebyla uplatněna v předcházejícím řízení způsobem, který by umožnil soudu ji obsahově posoudit, přičemž z okolností věci je patrno, že tomuto uplatnění nic nebránilo (viz např. nález sp. zn. III. ÚS 377/20 ze dne 2. 8. 2022).

11. Jako materiálně nepřípustnou přitom Ústavní soud shledal jedinou stěžovatelkou vznesenou námitku, že Nejvyšší správní soud nepřihlédl ke "eurokonformnímu výkladu", který vyžadoval rozhodnout tak, že předchozí rozhodnutí je nezákonné, jelikož stěžovatelka neměla plný přístup k výsledkům daňového řízení týkajícího se stanovení daně pomocí pomůcek jejímu dodavateli, u něhož byla identifikována chybějící daň. Ze stěžovatelkou předložené druhé kasační stížnosti totiž podle názoru Ústavního soudu neplyne, že by takovou námitku stěžovatelka uplatnila v řízení před NSS. Ten na ni tudíž nemohl (ani neměl příležitost) přímo reagovat.

12. Ústavní soud z kasační stížnosti seznal, že stěžovatelka před NSS vznesla námitku, že "nemohla být plnohodnotným subjektem řízení" a nemohla aktivně zasahovat do "otázky existence daňové ztráty". Z dalšího textu kasační stížnosti se podává, že správci daně a Odvolacímu finančnímu ředitelství vytýkala konkrétně převzetí závěrů vzešlých z doměření daně pomůckami jejímu dodavateli, to, že jí byly poskytnuté zkratkovité informace a že k později zjištěným informacím neměla možnost se vyjádřit (body 5 až 8 kasační stížnost). Vzhledem k tomu, jak byla námitka formulována, shledává její vypořádání NSS (viz body 21 až 23 napadeného rozhodnutí) za dostatečné a souladné s právem na řádné odůvodnění soudního rozhodnutí, které je součástí práva na soudní ochranu (čl. 36 odst. 1 Listiny, viz např. nález sp. zn. IV. ÚS 3441/11 ze dne 27. 3. 2012). NSS konstatoval, že její námitka je zčásti nepřípustná, jelikož "převzetí závěrů" z daňového řízení s jejím dodavatelem nerozporovala už v žalobě k městskému soudu. Dále se NSS vyjádřil k tomu, že chybějící daň byla dostatečně objasněna, respektive že stanovení chybějící daně podle pomůcek není překážkou dalšího postupu.

13. Stěžovatelčina obecná námitka týkající se způsobu zjištění chybějící daně tedy nebyla přípustná už v řízení před NSS. To stěžovatelka v ústavní stížnosti ani relevantním způsobem nerozporuje. Nyní stěžovatelka svou námitku v jisté míře specifikuje tak, že se dovolává nedostatečného přístupu k informacím plynoucím z řízení jiného daňového subjektu. Takovou námitku však, vzhledem k uvedeným okolnostem, Ústavní soud nemůže shledat přípustnou.

14. Navíc i v ústavní stížnosti zůstala námitka stěžovatelky kusá, nekonkrétní a argumentačně nerozpracovaná. Stěžovatelka nevymezuje, v čem konkrétně spatřuje porušení svých práv ? nespecifikuje, kdy a jakým postupem nebo úkonem jí měla být odepřena možnost účinné ochrany svých práv v předcházejícím řízení, když se domáhala přístupu ke konkrétním podkladům souvisejícím s jiným daňovým subjektem. Ústavnímu soudu by nenáleželo pokoušet se za stěžovatelku domýšlet, v čem porušení jejích práv mohlo konkrétně spočívat.

15. V ústavní stížnosti stěžovatelka nadto poukazuje na předchozí nález týkající se daňového ručitelství. Ústavní soud si povšiml, že v kasační stížnosti ještě stěžovatelka hovořila o aplikaci institutu ručení, v návaznosti na což NSS srozumitelně vysvětlil, že právní úprava ručitelství nebyla ve věci aplikována (bod 25 napadeného rozsudku). V ústavní stížnosti už proto stěžovatelka hovoří o "de facto ručitelství". Stěžovatelčin odkaz na nález sp. zn. Pl. ÚS 72/06 Ústavní soud přesto považuje za nepřípadný. Právní otázkou, na niž se Ústavní soud v uvedeném nálezu zaměřil, bylo hmotněprávní omezení ručitele co do jeho možné obrany proti rozhodnutí k zaplacení daně zákonnou úpravou (konkrétně omezení toho, co může ručitel proti rozhodnutí namítat); Ústavní soud dospěl k závěru, že mu právní úprava neposkytovala účinnou možnost ochrany jeho práv (což představovalo, mimo jiné, porušení čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny). Stěžovatelka oproti tomu podobnému zákonnému omezení podrobena nebyla.

16. Ústavní soud proto mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků řízení ústavní stížnost odmítl podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný.

Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.

V Brně dne 5. března 2025

Pavel Šámal v. r. předseda senátu