q

Právní věta

Rozhodnutí správce daně o uložení záznamní povinnosti, vydané podle § 39 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, není rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s. Jeho přezkoumání správním soudem je proto podle § 70 písm. a) s. ř. s. vyloučeno.

Tímto rozhodnutím ještě nedochází k zásahu do veřejného subjektivního práva (hmotněprávní pozice) daňového subjektu. Tomuto závěru svědčí i samotná dikce § 39 odst. 2 věty prvé zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podle které se proti rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti nelze samostatně odvolat. Hmotná práva mohou být zasažena až následným rozhodnutím ve věci samé, tj. stanovením daňové povinnosti, či uložením pokuty podle § 37 citovaného zákona. Teprve při přezkoumávání těchto rozhodnutí by k námitce daňového subjektu byla přezkoumána i zákonnost a rozsah uložení záznamní povinnosti a její vztah k věci samé.

Plný text

Prejudikatura: (Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 3. 2007, čj. 7 Afs 176/2006-38)

Řízení před soudem: kompetenční výluka Daňové řízení: záznamní povinnost Věc: Společnost s ručením omezeným IDEAL REALITY Hradec Králové proti Finančnímu úřadu v Hradci Králové o uložení záznamní povinnosti, o kasační stížnosti žalobce. Žalovaný uložil žalobci rozhodnutím ze dne 25. 8. 2005 evidenční (záznamní) povinnost dle § 39 d. ř. Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce správní žalobu ke Krajskému soudu v Hradci Králové. Krajský soud žalobu usnesením ze dne 28. 4. 2006 odmítl. Dospěl k závěru, že napadeným rozhodnutím žalovaného nebyla zkrácena veřejná subjektivní práva žalobce. Žalobou se lze totiž domáhat zrušení pouze takových rozhodnutí správního orgánu, jimiž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují práva nebo povinnosti, nestanoví-li soudní řád správní nebo zvláštní zákon jinak (§ 65 s. ř. s.). Krajský soud z § 39 d. ř. dovodil, že rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti není rozhodnutím ve věci samé, resp. že se jedná o rozhodnutí, které nezasahuje do hmotných práv žalobce. Napadené rozhodnutí finančního úřadu je tudíž vyloučeno z přezkumné činnosti soudu podle § 70 písm. a) s. ř. s. Proti usnesení krajského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost, v níž zejména namítal, že napadené rozhodnutí žalovaného je nutno posuzovat jako rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s. Stěžovatel má za to, že toto rozhodnutí zasahuje do jeho práv, protože pokud by mohl namítat nezákonnost rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti až v rámci jiného správního rozhodnutí, vystavoval by se riziku uložení pokuty. Naopak, pokud by se rozhodnutí podřídil, zbavil by se možnosti domáhat se jeho přezkumu. Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.

Z odůvodnění:

Podle § 70 písm. a) s. ř. s. jsou ze soudního přezkoumání vyloučeny úkony správního orgánu, které nejsou rozhodnutími. Pod pojmem „rozhodnutí“ je nutno, ve smyslu legislativní zkratky obsažené v ustanovení § 65 odst. 1 s. ř. s., chápat jen taková rozhodnutí (úkony správních orgánů), jimiž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují práva nebo povinnosti. Soudnímu přezkumu tedy nepodléhají veškerá rozhodnutí (úkony) správních orgánů, ale pouze ta, jež zasahují do subjektivních práv účastníka řízení a do jeho hmotněprávní pozice - tj. možnosti chovat se způsobem garantovaným objektivním právem, resp. která jsou způsobilá porušit veřejnoprávní subjektivní práva účastníka řízení.

Napadeným rozhodnutím finančního úřadu bylo stěžovateli uloženo vést ve zvlášť vyčleněné vázané knize s předem očíslovanými stranami s nepřerušenou číselnou řadou evidenci za 1) všech smluv o zprostředkování či jiných smluv podobného obsahu uzavřených ústní i písemnou formou, za 2) všech zakázek, na které ještě nebyla smlouva uzavřena, ale s jejichž realizací již bylo započato, tzn. nabízení nebo poptávání nemovitého majetku či pronájmu, např. prostřednictvím inzerce, na vývěskách, apod., a za 3) veškerého nemovitého majetku, který je zahrnutý do obchodního majetku anebo vlastní majetek (nezahrnutý do obchodního majetku) nabízený k prodeji či pronájmu. Rozhodnutí bylo odůvodněno charakterem provozované činnosti a zájmem na správném prokazování daňového základu.

Daňové subjekty jsou ex lege povinny vést celou řadu různých evidencí, např. účetnictví podle zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Protože však mohou nastat situace, kdy řádné plnění povinností vyplývajících z citovaného zákona nemusí být postačující pro správné a úplné vyměření daně, opravňuje daňový řád správce daně, aby daňovému subjektu svým rozhodnutím stanovil povinnost vedení zvláštních záznamů. V § 39 d. ř. není stanoveno, jaké skutečnosti mohou nebo mají být důvodem pro stanovení záznamní povinnosti. Jediným kritériem obsaženým v citovaném ustanovení je potřeba správného stanovení daňového základu a daně. Je tedy ponecháno zcela na úvaze správce daně, aby posoudil potřebu vedení těchto zvláštních záznamů. Není proto vyloučeno, aby rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti bylo vydáno i na základě zjištění závažných a opakujících se nedostatků ve vedení evidence vyplývající ze zákona (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 7. 2006, čj. 7 Afs 132/2005-68, dostupný na www.nssoud.cz).

Napadené správní rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti má sice formální znaky rozhodnutí, jedná se však pouze o úkon umožňující správci daně plnění povinností uložených daňovým řádem, tj. mimo jiné zajistit shromáždění potřebných podkladů pro správné stanovení daňového základu a daně. Rozhodnutím o uložení záznamní povinnosti ale nejsou zasažena subjektivní hmotná práva stěžovatele. Rozhodnutími, jimiž by v daném případě mohla být zasažena jeho subjektivní hmotná práva, jsou až rozhodnutí navazující na toto správní rozhodnutí. Podanému výkladu § 65 a § 70 s. ř. s. ostatně svědčí i projev vůle zákonodárce, jenž v § 39 odst. 2 větě prvé d. ř. stanovil, že proti rozhodnutí vydanému podle odst. 1 citovaného ustanovení se nelze samostatně odvolat, tj. podat řádný opravný prostředek. K zásahu do veřejného subjektivního práva (hmotněprávní pozice) stěžovatele proto může dojít až následným rozhodnutím ve věci samé, tj. např. rozhodnutím správce daně podle ustanovení § 46 d. ř. o stanovení (dodatečném stanovení) daňové povinnosti či rozhodnutím o uložení pokuty podle § 37 citovaného zákona. Teprve při přezkoumávání těchto rozhodnutí by k námitce daňového subjektu byla přezkoumána i zákonnost a rozsah uložené záznamní povinnosti a její vztah k věci samé.