7 Afs 49/2004

Z odůvodnění:

Pro vlastní rozhodnutí ve věci je klíčovým výklad ustanovení § 46 odst. 5 d. ř. ve spojení s § 48 odst. 1 téhož zákona. První ustanovení konstruuje tzv. fiktivní vyměření daně, kdy v případě, že jsou splněny zákonem stanovené podmínky, nemusí správce daně daňovému subjektu sdělovat výsledek vyměření daně, přičemž je za den vyměření daně a za den doručení rozhodnutí považován poslední den lhůty pro podání daňového přiznání. Druhé pak stanoví podmínky, za kterých je možné se odvolat proti stanovení daňového základu a daně či proti jiným rozhodnutím. Z dikce ustanovení § 48 odst. 1 d. ř. je tedy zřejmé, že pro to, aby se mohl daňový subjekt v dané věci odvolat proti rozhodnutí správce daně, musí být kumulativně splněny tyto podmínky: musí se jednat o rozhodnutí, kterým byl stanoven daňový základ a daň, a daňový subjekt se nesmí práva se odvolat vzdát. Z § 46 odst. 5 d. ř. vyplývá, že se jedná o rozhodnutí, kterým je stanoven daňový základ a daň, a ze správního spisu není patrné, že by se daňový subjekt vzdal práva odvolání proti tomuto rozhodnutí. Lze tedy konstatovat, že i proti tomuto typu daňového rozhodnutí je možno podat v daňovém řízení odvolání.

Jestliže krajský soud v odůvodnění svého rozhodnutí uvedl, že stěžovatel nebyl příjemcem rozhodnutí, neboť se jednalo o fiktivní platební výměr, nelze s tímto názorem souhlasit. V této souvislosti je nutno zdůraznit, že existence tzv. fiktivního rozhodnutí dle § 46 odst. 5 d. ř. je v daňovém řízení odůvodněna zejména hospodárností řízení, což však neznamená, že by tato hospodárnost mohla jít k tíži daňového subjektu. Proto je nutné konstatovat, že ustanovení § 46 odst. 5 d. ř. konstruuje nejenom fikci rozhodnutí o konkludentním vyměření daně, nýbrž i fikci vyměření daně a především fikci doručení tohoto rozhodnutí, když je stanoveno, že "za den doručení tohoto rozhodnutí daňovému subjektu se považuje poslední den lhůty pro podání daňového přiznání". Ze zákonné dikce je tedy zřejmé, že i toto rozhodnutí má svého příjemce ve smyslu § 48 odst. 1 d. ř. Stěžovatel měl tedy možnost podat proti uvedenému rozhodnutí odvolání, a to ve lhůtě 30 dnů ode dne, který následuje po dni doručení rozhodnutí (§ 48 odst. 5 věta prvá d. ř.), tedy od dne, který následuje po posledním dni lhůty k podání daňového přiznání. Jestliže daňový subjekt splní tuto podmínku, společně s dalšími náležitostmi stanovenými daňovým řádem, je správce daně, případně správní orgán, povinen rozhodnout o takovém podání postupem dle § 49 či § 50 téhož zákona.

Nejvyšší správní soud dále v této souvislosti považuje za vhodné zdůraznit, že rozhodnutí vydané dle § 46 odst. 5 d. ř. je pravomocné až po uplynutí lhůty stanovené v § 48 odst. 5 téhož zákona. Do této doby není možné hovořit o poslední známé daňové povinnosti daňového subjektu, neboť ještě nedošlo k pravomocnému stanovení daně správcem daně. Stěžovatel tedy v souzené věci po zjištění, že jeho daňová povinnost měla být nižší, než jak ji deklaroval v daňovém přiznání, nemohl využít institutu dodatečného daňového přiznání, protože rozhodnutí vydané dle § 46 odst. d. ř. nebylo v době podání odvolání pravomocné. Proto postupoval zcela v souladu se zákonem, když podal řádný opravný prostředek, tedy odvolání. Pokud krajský soud v projednávané sporné věci vycházel z právního názoru, že podmínky stanovené ustanovením § 48 d. ř. pro podání odvolání nebyly splněny a že stěžovatel měl použít dodatečného daňového přiznání, jednalo se o právní názor, který je v rozporu s právní úpravou. Proto je rozhodnutí opírající se o výše uvedený názor stiženo vadou.