Rozsudek ze dne 28. 11. 2012
Plný text
8 Afs 29/2011 - 99
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
R O Z S U D E K
J M É N E M R E P U B L I K Y
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jana Passera a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hipšra v právní věci žalobce: OBAL CENTRUM, s. r. o., se sídlem [adresa] zastoupeného JUDr. Františkem Hanákem, advokátem se sídlem [adresa] proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem [adresa] Hradec Králové, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 5. 2010, čj. 3154/10-1200-602944, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 10. 2. 2011, čj. 31 Af 83/2010 44,
t a k t o :
I. Kasační stížnost s e z a m í t á .
II. Žalobce n e m á p r á v o na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
O d ů v o d n ě n í :
I.
1. Finanční úřad v Pardubicích dodatečným platebním výměrem ze dne 19. 10. 2005, čj. 180985/05/248912/3009, doměřil žalobci daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2000 ve výši 648 210 Kč.
2. Žalovaný rozhodnutím ze dne 4. 5. 2010, čj. 3154/10-1200-602944, snížil dodatečně vyměřenou daň na částku 561 410 Kč. Žalovaný rozhodl ve věci znovu poté, kdy jeho předchozí rozhodnutí bylo zrušeno v pořadí již třetím rozsudkem vydaným v dané věci Krajským soudem v Hradci Králové (čj. 31 Ca 146/2008 186). Předchozí dvě zrušující rozhodnutí krajského soudu (ze dne 21. 6. 2007, čj. 31 Ca 232/2006 57, a ze dne 13. 2. 2009, čj. 31 Ca 146/2008 120) byla na základě kasačních stížností podaných žalovaným zrušena Nejvyšším správním soudem (rozsudky ze dne 14. 7. 2008, čj. 8 Afs 70/2007 102, a ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 32/2009 157, všechna rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz).
II.
3. Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 5. 2010 žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který ji rozsudkem ze dne 10. 2. 2011, čj. 31 Af 83/2010 44, zamítl.
4. Krajský soud nepřisvědčil námitce, že lhůta pro doměření daně podle § 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), marně uplynula dne 8. 3. 2008. Běh prekluzivní lhůty se totiž stavěl v průběhu předchozího soudního řízení v dané věci, a to včetně řízení o kasačních stížnostech.
5. Pokud žalovaný doručil napadené rozhodnutí žalobci dne 10. 5. 2010 (podle tvrzení žalobce dne 11. 5. 2012), doručil jej v rámci prekluzivní lhůty, protože běh této lhůty skončil až dne 13. 5. 2010.
III.
6. Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností z důvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
7. Stěžovatel namítl, že se prekluzivní lhůta pro vyměření či doměření daně nestaví v průběhu řízení o kasační stížnosti. Poté, kdy krajský soud zrušil předchozí rozhodnutí žalovaného jako nezákonné a vrátil mu věc k dalšímu řízení, byl žalovaný povinen konat, přestože napadl rozsudky krajského soudu kasačními stížnostmi (viz usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 4. 2007, čj. 2 Ans 3/2006 49, č. 1255/2007 Sb. NSS). Byl-li žalovaný povinen pokračovat v řízení, musela běžet prekluzivní lhůta podle § 47 odst. 2 daňového řádu. Tato lhůta plynula i během řízení o kasačních stížnostech a uplynula dne 8. 3. 2008, tedy dříve, než nyní napadené rozhodnutí žalovaného nabylo právní moci.
IV.
8. Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti plně odkázal na rozsudek krajského soudu.
V.1
9. Při předběžném posouzení věci se osmý senát zabýval otázkou, zda se stavění běhu lhůty ve smyslu § 41 s. ř. s. za použití § 120 s. ř. s. vztahuje i na řízení o kasační stížnosti. Přiklonil se přitom k závěru, že v souladu s východisky nastavenými rozšířeným senátem v usnesení čj. 2 Ans 3/2006 49, jimž odpovídal i rozsudek ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008 108, není přiměřené použít § 41 s. ř. s. na řízení o kasační stížnosti žalovaného správního orgánu poté, kdy bylo jeho rozhodnutí zrušeno krajským soudem, a správní orgán byl povinen pokračovat v řízení. Respektování právního názoru rozšířeného senátu a argumentace soudu v rozsudku čj. 5 Afs 4/2008 108 by však směřovaly k popření právního názoru vyjádřeného v rozsudcích ze dne 14. 5. 2009, čj. 9 Afs 75/2008 46, a ze dne 12. 5. 2010, čj. 8 Afs 58/2009 65. Naopak respektování právních závěrů vyjádřených v obou posledně citovaných rozsudcích by vedlo byť i nepřímo k faktickému popření právního názoru vyjádřeného v usnesení rozšířeného senátu, a také k popření argumentačních východisek vyjádřených v rozsudku čj. 5 Afs 4/2008 108.
10. Osmý senát proto usnesením ze dne 30. 8. 2011, čj. 8 Afs 29/2011 69, předložil věc k posouzení rozšířenému senátu podle § 17 s. ř. s. Rozšířený senát rozhodl usnesením ze dne 18. 9. 2012, čj. 8 Afs 29/2012 78, a vrátil věc k projednání a rozhodnutí osmému senátu.
V.2
11. Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ř. s.).
12. Kasační stížnost není důvodná.
13. Nejvyšší správní soud nepřisvědčil námitce, že se prekluzivní lhůta pro vyměření či doměření daně nestaví v průběhu řízení o kasační stížnosti. Rozšířený senát v usnesení čj. 8 Afs 29/2012 78 uzavřel, že „§ 41 s. ř. s. dopadá také na řízení o kasační stížnosti, a to bez ohledu na to, jak o žalobě rozhodl krajský soud. Po dobu řízení o kasační stížnosti se tak tedy v souladu s § 41 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s. staví běh prekluzivní lhůty podle § 47 starého daňového řádu.“ Osmý senát je právním názorem vysloveným v uvedeném usnesení rozšířeného senátu vázán. Na plné odůvodnění tohoto rozhodnutí pro stručnost odkazuje.
14. Krajský soud proto nepochybil, pokud uzavřel, že daň byla stěžovateli pravomocně doměřena v rámci prekluzivní lhůty stanovené v § 47 daňového řádu.
15. Pro přehlednost pak zdejší soud považuje za vhodné podrobně popsat jednotlivé časové úseky průběhu prekluzivní lhůty v posuzované věci:
16. Prekluzivní lhůta k doměření daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2000 začala běžet dne 1. 1. 2001 (§ 47 odst. 1 ve spojení s § 14 odst. 6 daňového řádu ve znění do 31. 12. 2009; ve vztahu ke stanovení počátku této lhůty viz usnesení rozšířeného senátu ze dne 12. 1. 2011, čj. 5 Afs 15/2009 122, č. 2229/2011 Sb. NSS, a nález Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, č. 211/2008 Sb. ÚS).
17. Běh prekluzivní lhůty byl přerušen v souladu s § 47 odst. 2 daňového řádu zahájením daňové kontroly dne 28. 4. 2003 (srov. např. rozsudek ze dne 6. 4. 2011, čj. 1 Afs 106/2010 95). Nová tříletá prekluzivní lhůta tedy začala běžet dne 1. 1. 2004.
18. Běh prekluzivní lhůty se stavěl od 4. 12. 2006 do 20. 7. 2007. Ke stavění předmětné lhůty došlo v důsledku žaloby, která byla krajskému soudu doručena dne 4. 12. 2006. Rozhodným datem pro počátek stavění lhůty podle § 41 s. ř. s. je datum, kdy byla žaloba doručena soudu, protože tímto dnem je zahájeno soudní řízení (viz § 32 s. ř. s.). Do 4. 12. 2006 uběhly z prekluzivní lhůty 2 roky 11 měsíců a 3 dny, zbývalo tedy 28 dnů. Rozhodným okamžikem pro konec stavění lhůty je pak den nabytí právní moci rozsudku soudu. Rozsudek krajského soudu čj. 31 Ca 232/2006 57 nabyl právní moci dne 20. 7. 2007.
19. Dále běh prekluzivní lhůty pokračoval od 21. 7. 2006 do 31. 7. 2006, tedy po dobu 11 dnů, které uplynuly mezi nabytím právní moci rozsudku čj. 31 Ca 232/2006 57 (20. 7. 2007) a doručením kasační stížnosti žalovaného krajskému soudu (1. 8. 2007).
20. Běh prekluzivní lhůty se znovu stavěl od 1. 8. 2007 do 10. 3. 2009, po dobu řízení o kasační stížnosti žalovaného, která byla doručena krajskému soudu dne 1. 8. 2007, a po dobu řízení před krajským soudem, které bezprostředně navazovalo na zrušující rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 8 Afs 70/2007 102. Rozsudek krajského soudu čj. 31 Ca 146/2008 120 nabyl právní moci dne 10. 3. 2009. Z prekluzivní lhůty zbývalo 17 dnů.
21. Prekluzivní lhůta opět běžela od 11. 3. 2009 do 17. 3. 2009 (tedy po dobu 7 dnů), tj. po nabytí právní moci rozsudku krajského soudu čj. 31 Ca 146/2008 120 (10. 3. 2009), do doby doručení kasační stížnosti žalovaného krajskému soudu (18. 3. 2009).
22. Běh prekluzivní lhůty se dále stavěl od 18. 3. 2009 do 3. 5. 2010, tj. po dobu řízení o kasační stížnosti žalovaného, která byla doručena krajskému soudu dne 18. 3. 2009, a po dobu řízení před krajským soudem, které bezprostředně navazovalo na zrušující rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 8 Afs 32/2009 157. Rozsudek krajského soudu čj. 31 Ca 146/2008 186 nabyl právní moci dne 3. 5. 2010.
23. Po nabytí právní moci rozsudku čj. 31 Ca 146/2008 186 zbývalo žalovanému z prekluzivní lhůty 10 dnů pro vydání pravomocného rozhodnutí. Žalovaný vydal předmětné rozhodnutí dne 4. 5. 2010, toto rozhodnutí bylo stěžovateli doručeno dne 11. 5. 2010, čímž byla předmětná daň pravomocně vyměřena. Dnem nabytí právní moci rozhodnutí odvolacího orgánu ve věci vyměření či doměření daně, který je v případě zamítnutí odvolání zároveň dnem nabytí právní moci (dodatečného) platebního výměru správce daně, se totiž rozumí den doručení tohoto rozhodnutí daňovému subjektu (viz např. rozsudek ze dne 31. 7. 2008, čj. 5 Afs 6/2008 110, č. 2359/2011 Sb. NSS).
24. Nejvyšší správní soud uzavřel, že rozhodnutí žalovaného nabylo právní moci v rámci tříleté prekluzivní lhůty, která uplynula dne 13. 5. 2010.
25. Závěrem Nejvyšší správní soud dodává, že krajský soud nesprávně vycházel při počítání běhu prekluzivní lhůty a jejího stavění podle § 41 s. ř. s. z data podaní žaloby či kasační stížnosti, namísto data doručení. Toto pochybení krajského soudu však nemělo vliv na zákonnost jeho rozhodnutí, protože v posuzované věci se data podání žaloby a kasačních stížností, které byly rozhodné pro počítání prekluzivní lhůty, shodovala s daty doručení (žaloba byla podána i doručena dne 4. 12. 2006, první kasační stížnost žalovaného byla podána i doručena 1. 8. 2007 a druhá kasační stížnost byla podána i doručena dne 18. 3. 2009).
26. Nejvyšší správní soud neshledal napadený rozsudek krajského soudu nezákonným, proto kasační stížnost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ř. s.).
27. O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 věty první s. ř. s. za použití § 120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl v řízení o kasační stížnosti úspěšný, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, jemuž by jinak právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti příslušelo, soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, protože mu v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné.
V Brně 28. listopadu 2012
JUDr. Jan Passer
předseda senátu
Usnesení ze dne 18. 9. 2012
Plný text
k § 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu jen "daňový řád z roku 1992"), ve znění zákona č. 35/1993 Sb.*)
k § 41 a § 120 soudního řádu správního**)
(Podle usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 9. 2012, čj. 8 Afs 29/2011-78)
Věc:Společnost s ručením omezeným OBAL CENTRUM proti Finančnímu ředitelství v Hradci Králové o daň z příjmů právnických osob, o kasační stížnosti žalobce.Žalovaný rozhodnutím ze dne 4. 5. 2010 změnil dodatečný platební výměr Finančního úřadu v Pardubicích ze dne 19. 10. 2005 a snížil žalobkyni původně stanovený základ daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2000, a tím i dodatečně vyměřenou daň z 648 210 Kč na 561 410 Kč.
Žalovaný přitom rozhodoval ve věci znovu poté, co jeho předchozí rozhodnutí bylo zrušeno v pořadí již třetím rozsudkem vydaným v dané věci Krajským soudem v Hradci Králové. Předchozí dvě zrušující rozhodnutí krajského soudu byla na základě kasačních stížností podaných žalovaným zrušena Nejvyšším správním soudem.
I rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 5. 2010 napadl žalobce žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který ji rozsudkem ze dne 10. 2. 2011, čj. 31 Af 83/2010-44, zamítl. Krajský soud nepřisvědčil názoru žalobkyně, podle kterého již uběhla prekluzivní lhůta podle § 47 daňového řádu z roku 1992, a žalovaný tak neměl právo daň doměřit. Soud zejména nesouhlasil s tvrzením žalobkyně, že prekluzivní lhůta běžela i v průběhu řízení o kasačních stížnostech žalovaného podaných proti předešlým dvěma rozhodnutím krajského soudu.
Na svém názoru žalobkyně (stěžovatelka) setrvala i v kasační stížnosti, kterou brojila proti rozsudku krajského soudu. Stejně jako v žalobě, i v kasační stížnosti upozornila na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu vydané ve věci sp. zn. 2 Ans 3/2006, podle něhož bylo povinností žalovaného dále v řízení konat i přesto, že žalovaný podal kasační stížnost. Má-li pak žalovaný uloženou povinnost pokračovat v řízení, musí se tak dít pouze při běhu lhůt podle § 47 daňového řádu z roku 1992.
Osmý senát Nejvyššího správního soudu při předběžném posouzení kasační stížnosti dospěl k závěru, že dosavadní výklad § 41 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s., k jakému dospěly rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 5. 2009, čj. 9 Afs 75/2008-46, a ze dne 12. 5. 2010, čj. 8 Afs 58/2009-65, je v rozporu jednak s právním názorem vyjádřeným v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008-108, a jednak s usnesením rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 4. 2007, čj. 2 Ans 3/2006-49, č. 1255/2007 Sb. NSS.
Zároveň osmý senát snesl další argumenty, proč se domnívá, že je nesprávný názor prezentovaný v rozsudcích čj. 9 Afs 75/2008-46 a čj. 8 Afs 58/2009-65, podle nichž § 41 s. ř. s. dopadá také na řízení o kasační stížnosti žalovaného podané proti zrušujícímu rozsudku krajského soudu.
Protože § 120 s. ř. s. uvádí, že se části třetí hlavy I. užije pro řízení o kasační stížnosti "přiměřeně", má osmý senát za to, že by se určitého ustanovení této části s. ř. s., a tedy i § 41, mělo v řízení o kasační stížnosti užít tehdy, pokud dané ustanovení dopadá na konkrétní procesní situaci, jeho použití je v řízení před Nejvyšším správním soudem možné a zároveň jeho aplikace odpovídá smyslu, resp. účelu odkazované normy. Obdobně Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008-108, odmítl možné použití § 41 s. ř. s. v řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem, neboť to vylučuje právě účel tohoto ustanovení.
Osmý senát se ztotožnil s argumentem stěžovatelky, která s odkazem na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 2 Ans 3/2006-49 tvrdila, že zrušil-li krajský soud rozhodnutí správního orgánu, je povinností správního orgánu pokračovat v řízení a řídit se závazným právním názorem vyjádřeným v rozhodnutí krajského soudu bez ohledu na to, zda byla ve věci podána kasační stížnost. Je-li tedy správní orgán povinen pokračovat v řízení, není dán důvod pro stavení běhu lhůty.
Nejvyšší správní soud rozhodl, že lhůty stanovené pro zánik práva vyměřit či doměřit daň podle § 47 daňového řádu z roku 1992 neběží před soudem ani po dobu řízení o kasační stížnosti (§ 41 a § 120 s. ř. s.).
Z odůvodnění:
III. Posouzení věci rozšířeným senátem
(...)
IV. 2 Sporná právní otázka
[11] Rozšířenému senátu přísluší posoudit, zda se po dobu řízení o kasační stížnosti podané proti zrušujícímu rozhodnutí krajského soudu staví běh prekluzivní lhůty podle § 47 daňového řádu z roku 1992, resp. zda se i v tomto případě uplatní § 41 s. ř. s.
[12] Zásadní je v této věci výklad § 41 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s., neboť lhůta podle § 47 daňového řádu z roku 1992 je pouze jeden z možných příkladů prekluzivní lhůty, s nimiž § 41 s. ř. s. počítá. Podle § 41 s. ř. s. se po dobu soudního řízení staví prekluzivní lhůty ve věcech správních deliktů, daní a jiných poplatků a odvodů. Od 1. 1. 2012 totéž platí pro prekluzivní lhůty ve věcech cel a promlčecí lhůty ve věcech náhrady škody nebo nemajetkové újmy způsobené při výkonu veřejné moci. Pro posouzení nyní předkládané právní otázky přitom není podstatné, čeho věcně se dané řízení týká, zda daní, cel či přestupků. Jak upozornil postupující senát, zbytečné je zabývat se případně i tím, jaký dopad by (ne)použití § 41 s. ř. s. mělo na právní sféru účastníků řízení a jak by dále ovlivnilo konkrétní správní řízení, neboť to se případ od případu může různit. Tak právě např. u § 47 daňového řádu z roku 1992 si lze představit situace, kdy stavení prekluzivní lhůty může být jak ve prospěch, tak neprospěch daňového subjektu, a to i pokud kasační stížnost podá žalovaný, jak ostatně zaznělo již v usnesení o postoupení věci rozšířenému senátu.
[13] Za zásadní naopak osmý senát považuje právě znění § 120 s. ř. s., jenž uvádí, že se v řízení o kasační stížnosti uplatní část třetí hlavy I. s. ř. s. jen "přiměřeně". Osmý senát tedy dovozuje, že se musí vždy přihlížet k tomu, zda použití toho kterého ustanovení z této části soudního řádu správního v kontextu daného řízení "dává smysl". Podle osmého senátu by pak byl rozdíl mezi řízením o kasační stížnosti směřující proti zamítavému rozhodnutí krajského soudu a řízením o kasační stížnosti, kterou by bylo napadeno rozhodnutí krajského soudu, kterým bylo zrušeno rozhodnutí správního orgánu. Zatímco v prvém případě by se § 41 s. ř. s. uplatnit měl a prekluzivní lhůta by se měla stavit, aby ze strany žalobců nebyly účelově podávány kasační stížnosti a aby správnímu orgánu neuběhla lhůta např. pro stanovení povinnosti, v případě druhém by naopak podle osmého senátu bylo stavení prekluzivní lhůty v rozporu s účelem právní úpravy. Po zrušení správního rozhodnutí krajským soudem totiž správní orgán nejen může, ale v souladu s usnesením rozšířeného senátu ze dne 24. 4. 2007, čj. 2 Ans 3/2006-49, č. 1255/2007 Sb. NSS, je dokonce povinen pokračovat ve správním řízení. S tím je navíc spojen další problém. Podle osmého senátu právě v této situaci může ztratit na významu následné rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, neboť správní orgán může mezitím vydat nové rozhodnutí, byť na základě nesprávného právního názoru krajského soudu.
[14] S popsanými úvahami se však rozšířený senát neztotožňuje a takovéto de factoarbitrární užití § 41 s. ř. s. musí zásadně odmítnout. Ve výkladu, podle něhož by se § 41 s. ř. s. v dané věci použil pouze v závislosti na tom, jak dopadlo řízení před krajským soudem, naopak spatřuje zásadní narušení právní jistoty adresátů právních norem a znepřehlednění právní úpravy. Rozšířený senát tak považuje za správné setrvat na dosud zastávaném výkladu vyskytujícím se v dosavadních rozhodnutích Nejvyššího správního soudu, mezi něž patří právě rozsudky ze dne 14. 5. 2009, čj. 9 Afs 75/2008-46, a ze dne 12. 5. 2010, čj. 8 Afs 58/2009-65, a má tedy za to, že § 41 s. ř. s. se uplatní i v řízení o kasační stížnosti, a to bez ohledu na to, s jakým výsledkem skončilo řízení před krajským soudem.
[15] Nic na tom nemění ani závěry rozšířeného senátu vyjádřené v již citovaném usnesení čj. 2 Ans 3/2006-49 a rozšířený senát je toho názoru, že přestože by neběžela prekluzivní lhůta (např. podle § 47 daňového řádu z roku 1992), může správní orgán dále ve správním řízení pokračovat a činit v něm úkony. Pokud pak tato lhůta nepoběží, bude mít naopak ať již správní orgán či účastník řízení více prostoru pro revizi případného nového rozhodnutí, které by správní orgán vydal, jsa vázán názorem krajského soudu, jenž by se však následně po jeho přezkumu Nejvyšším správním soudem mohl ukázat jako nesprávný. Přichází rovněž v úvahu, že v některých případech by pak správní orgán mohl na základě nového právního názoru sám své nesprávné rozhodnutí v přezkumném řízení zrušit, případně také účastník řízení bude mít větší prostor napadnout eventuálně toto nové nesprávné rozhodnutí.
[16] Ostatně situaci, kdy správní orgán koná a pokračuje ve správním řízení, přestože se zároveň staví lhůty ve smyslu § 41 s. ř. s., Nejvyšší správní soud "posvětil" již ve svém rozsudku ze dne 12. 4. 2012, čj. 2 Afs 79/2011-171, č. 2652/2012 Sb. NSS. Jak zaznělo v tomto rozsudku, správní orgán může být činný i v případě, probíhá-li zároveň soudní řízení a lhůty se podle § 41 s. ř. s. staví. Správní orgán tak souběžně s probíhajícím soudním řízením může vést např. řízení o obnově řízení či řízení o uspokojení navrhovatele podle § 62 s. ř. s.
[17] Podle rozšířeného senátu není jeho závěr ani v rozporu s rozsudkem ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008-108, podle něhož § 41 s. ř. s. nelze použít v případě, že soud vede řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem či žalobě proti nečinnosti správního orgánu. V těchto případech se totiž jedná o zcela specifický typ soudních řízení správních a i v případě, že by proti rozhodnutí krajského soudu byla podána kasační stížnost, § 41 s. ř. s. by se neuplatnil. Avšak pouze proto, že se jedná o zcela samostatné větve soudního řízení správního, které sledují vlastní procesní linii. Sám osmý senát se přitom ve svém usnesení vyjadřoval výlučně k soudnímu řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu a to, zda by bylo použití § 41. s. ř. s. v souvislosti s řízením o kasační stížnosti přípustné, chtěl odvozovat pouze od výsledku řízení před krajským soudem, což rozšířený senát označil výše za nepřípustné.
[18] Konkrétně k prekluzivní lhůtě pro stanovení daňové povinnosti rozšířený senát pouze podotýká, že také zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, dnes sám, v tomto ohledu jako lex specialisk soudnímu řádu správnímu, v § 148 odst. 4 písm. a) stanoví, že tato lhůta neběží po dobu řízení, které je v souvislosti se stanovením daně vedeno před soudem ve správním soudnictví, což zahrnuje jak krajské soudy, tak také Nejvyšší správní soud. Uvedené ustanovení dokonce počítá s tím, že lhůta se bude stavět rovněž po dobu řízení před Ústavním soudem.
Odlišné stanovisko podle § 55a s. ř. s. soudce Jakuba Camrdy k odůvodnění usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 9. 2012, čj. 8 Afs 29/2011-78, k němuž se připojil soudce Michal Mazanec
[1] Jakkoli se ztotožňuji s právním názorem vyjádřeným ve výroku většinového rozhodnutí, domnívám se, že k němu rozšířený senát mohl dospět pouze při současné revizi svého právního názoru vyjádřeného v usnesení rozšířeného senátu ze dne 24. 4. 2007, čj. 2 Ans 3/2006-49, č. 1255/2007 Sb. NSS. Namísto toho se ovšem většinové rozhodnutí pokouší smířit nesmiřitelné, totiž toto dosavadní stanovisko rozšířeného senátu, podle něhož zruší-li krajský soud rozhodnutí správního orgánu, je povinností správního orgánu pokračovat v řízení a řídit se přitom závazným právním názorem vyjádřeným v pravomocném soudním rozhodnutí i v případě, kdy proti zrušujícímu rozsudku krajského soudu podal žalovaný správní orgán kasační stížnost, s výkladem § 41 ve spojení s § 120 s. ř. s., podle něhož prekluzivní lhůty pro vyměření či doměření daně neběží před soudem ani po dobu řízení o kasační stížnosti, byť by tuto kasační stížnost podal proti zrušujícímu rozsudku krajského soudu právě žalovaný správní orgán.
[2] Na vzájemnou neslučitelnost těchto právních názorů již velmi případně poukazoval předkládající senát, jeho argumentace není v odůvodnění většinového rozhodnutí ani dostatečně rekapitulována, natož aby se s ní většinové rozhodnutí řádně vypořádalo. Jednoduše řečeno, není možné na jedné straně tvrdit, že po zrušení rozhodnutí žalovaného správního orgánu krajským soudem má žalovaný povinnost pokračovat v řízení a vydat nové rozhodnutí v souladu se závazným právním názorem krajského soudu i v případě, že žalovaný proti tomuto zrušujícímu rozsudku krajského soudu podá kasační stížnost, a že v případě, že žalovaný nerespektuje tuto svou povinnost, může se jednat o nečinnost, proti níž se žalobce může bránit podáním žaloby podle § 79 a násl. s. ř. s., a na druhé straně vycházet z toho, že po dobu řízení o této kasační stížnosti žalovaného se staví podle § 41 s. ř. s. lhůty pro vyměření, resp. doměření daně. Nezákonná (podle většinového rozhodnutí) nečinnost finančních orgánů tedy nemůže mít za následek prekluzi daně, a to ani v případech (převládajících), kdy by tato prekluze byla ve prospěch daňového subjektu (žalobce). Tyto dvě linie argumentace jsou z hlediska logiky, racionality právních norem, kterými se rozšířený senát rád zaštiťuje, zcela rozporné.
[3] Přitom odhlížím od navazujících výkladových obtíží spojených s uvedenou kombinací obou právních názorů, jako například, jak budou posuzovány úkony, k nimž budou finanční orgány i po podání kasační stížnosti, tedy v době stavení prekluzivní lhůty, nuceny, pokud by jinak tyto úkony měly za následek přerušení běhu této lhůty podle § 47 odst. 2 daňového řádu z roku 1992 či její prodloužení podle § 148 odst. 2 daňového řádu z roku 2009. To platí tím spíše, že v současné době je stavení lhůty po dobu řízení ve správním soudnictví upraveno přímo v § 148 odst. 4 písm. a) daňového řádu z roku 2009. Také není příliš přesvědčivé odlišení nyní posuzované situace od právního názoru vyjádřeného v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008-108. V něm Nejvyšší správní soud ze smyslu prekluzivních lhůt pro vyměření daně a jejich stavení podle § 41 s. ř. s. dovodil, že tyto lhůty běží i po dobu řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu, neboť finančním orgánům po dobu tohoto soudního řízení správního nic nebrání v tom, aby pokračovaly v daňovém řízení, přestože se i na řízení o tomto typu žaloby vztahují obecná procesní ustanovení soudního řádu správního, mezi něž je zařazen i § 41 s. ř. s., a to přímo, nikoliv tedy pouze přiměřeně, jak je tomu v řízení o kasační stížnosti.
[4] Uvedený právní názor rozšířeného senátu vyjádřený v usnesení čj. 2 Ans 3/2006-49 způsobil a nadále způsobuje v praxi nemalé problémy, a to nejen v oblasti správy daní, ale v podstatě ve všech oborech veřejné správy. Nejenže je správní orgán nucen pokračovat v řízení a činit často nevratné úkony podle právního názoru krajského soudu, proti němuž zároveň brojí kasační stížností, ale je nucen podle tohoto právního názoru také rozhodnout, aniž by vyčkal, jak jeho argumenty uvedené v jeho kasační stížnosti posoudí Nejvyšší správní soud. Za situace, kdy zmiňované rozhodnutí rozšířeného senátu zároveň stanoví natolik striktní podmínky pro případné přiznání odkladného účinku kasační stížnosti žalovaného, že není možné tento odkladný účinek přiznat právě jen pro zabránění procesním komplikacím spojeným s pokračováním v řízení po podání této kasační stížnosti, se tím Nejvyšší správní soud v řadě případů vlastně sám odsuzuje do role akademické instance, jejíž verdikt snad může být zajímavý pro budoucí právní praxi, nemůže však již nijak ovlivnit danou konkrétní věc.
[5]Skutečný procesní problém ovšem nastává žalovanému v případě, že Nejvyšší správní soud nakonec uzná jeho kasační stížnost jako důvodnou a zrušující rozsudek krajského soudu zruší. Tím podle převažujícího názoru "obživne" původní rozhodnutí žalovaného, mezitím byl ovšem už žalovaný nucen vydat rozhodnutí nové, většinou zcela protichůdné, při jehož vydání byl vázán nyní popřeným právním názorem krajského soudu. V takovém případě tedy existují dvě protichůdná rozhodnutí o téže věci, což je situace za pomoci institutů obsažených v nyní účinných procesních předpisech pro správní řízení, tedy především v daňovém řádu z roku 2009 a ve správním řádu, jen velmi obtížně řešitelná, pokud vůbec. Možnost zrušit nové rozhodnutí v přezkumném řízení podle § 121 a § 123 daňového řádu z roku 2009 po té, co přezkoumání tohoto rozhodnutí musí nejprve podle § 122 daňového řádu z roku 2009 nařídit nadřízený správce daně, považuji za situace, kdy zde v každém případě již stojí proti sobě dvě pravomocná rozhodnutí o téže věci produkující protichůdné právní účinky, jako velmi problematickou. Ještě složitější by byl dle mého soudu obdobný postup podle správního řádu, a to nejen z hlediska lhůt pro zahájení přezkumného řízení (§ 96 odst. 1 správního řádu) a pro rozhodnutí v přezkumném řízení (§ 97 odst. 2 správního řádu), ale i pro další podmínky stanovené správním řádem pro možnost zrušení nezákonného rozhodnutí v přezkumném řízení (viz § 94 správního řádu).
[6] Určité řešení nabízí až § 124a daňového řádu z roku 2009, vložený zákonem č. 458/2011 Sb., podle něhož "[d]ojde-li v řízení o kasační stížnosti ve správním soudnictví ke zrušení pravomocného rozhodnutí krajského soudu, na jehož základě bylo správcem daně vydáno nové rozhodnutí ve věci v souladu s právním názorem krajského soudu, stává se toto rozhodnutí neúčinným dnem nabytí právní moci nového rozhodnutí krajského soudu, kterým je žaloba zamítnuta nebo ve kterém dojde ke změně právního názoru oproti zrušenému pravomocnému rozhodnutí krajského soudu". Toto ustanovení ovšem nabude účinnosti až dne 1. 1. 2015, navíc jeho obdoba ve správním řádu zatím absentuje.
[7] Řešení uvedeného problému přitom mělo být hlavním důvodem nedávné novelizace soudního řádu správního provedené zákonem č. 303/2011 Sb., a byť se o jeho možných variantách v průběhu přípravy tohoto zákona dlouze diskutovalo, nakonec se žádná z nich do jeho konečné podoby nedostala. Přitom postačovalo vložit do daňového a správního řádu, případně dalších procesních předpisů upravujících správní řízení možnost správního orgánu přerušit řízení, jestliže byla podána kasační stížnost (případně i osobou zúčastněnou na řízení) proti zrušujícímu rozhodnutí krajského soudu v dané věci. Taková úprava by nabízela spravedlivé řešení z hlediska toho, že by i nadále pravomocné zrušující rozhodnutí krajského soudu produkovalo právní účinky ve prospěch žalobce, stejně jako pravomocné rozhodnutí, jímž byla žaloba zamítnuta, tak činí v jeho neprospěch, není-li jeho kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem přiznán odkladný účinek. Žalovaný správní orgán by tedy byl nucen akceptovat, že po zrušujícím rozsudku krajského soudu již zde není pravomocně vyměřená daň či pravomocně uložená pokuta za přestupek či jiný správní delikt se všemi důsledky z toho vyplývajícími, nicméně nebyl by nucen do doby, než Nejvyšší správní soud rozhodne o jeho kasační stížnosti, pokračovat v řízení a vydávat nové rozhodnutí.
[8] I přesto se domnívám, že je možné tento problém, který byl vytvořen nesprávnou judikaturou rozšířeného senátu (zmiňovaným usnesením čj. 2 Ans 3/2006-49), stejnou cestou, bez nutnosti legislativních změn, také odstranit, tedy učinit v této otázce nezbytný judikatorní obrat. Oprávnění správního orgánu nepokračovat v řízení, jestliže podal proti zrušujícímu rozsudku krajského soudu kasační stížnost, a to do doby rozhodnutí Nejvyššího správního soudu o této kasační stížnosti, vyplývá totiž dle mého názoru již z toho, že soudní řád správní vůbec přiznává žalovanému právo takovou kasační stížnost podat (§ 102 s. ř. s.). Mám za to, že ke korekci dosavadního právního názoru rozšířeného senátu, který se v praxi neosvědčil, nabízela vhodnou příležitost právě nyní posuzovaná věc, jejíž význam vzhledem k tomu, že jde primárně o výklad § 41 s. ř. s. ve spojení s ustanoveními soudního řádu správního o kasační stížnosti, samozřejmě dalece přesahuje oblast daňového řízení, natož pak dnes již zrušeného zákona o správě daní a poplatků. Většina rozšířeného senátu se však bohužel rozhodla tuto příležitost nevyužít.
[9] Ze všech uvedených důvodů mám tedy za to, že odůvodnění k jinak správnému výkladu § 41 s. ř. s. ohledně stavení prekluzivních lhůt v případě podání kasační stížnosti žalovaným správním orgánem proti zrušujícímu rozsudku krajského soudu, které obsahuje většinové rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu, nemůže obstát.
Právní věta
Lhůty stanovené pro zánik práva vyměřit či doměřit daň podle § 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neběží před soudem ani po dobu řízení o kasační stížnosti (§ 41 a § 120 s. ř. s.).
Usnesení ze dne 30. 8. 2011
Plný text
8 Afs 29/2011 - 73
USNESENÍ
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jana Passera a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hipšra v právní věci žalobce: OBAL CENTRUM s. r. o., se sídlem [adresa] zastoupeného JUDr. Františkem Hanákem, advokátem se sídlem [adresa] proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem [adresa] Hradec Králové, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 5. 2010, čj. 3154/10-1200-602944, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 10. 2. 2011, čj. 31 Ca 83/2010 44,
t a k t o :
Věc s e p o s t u p u j e rozšířenému senátu.
O d ů v o d n ě n í :
I.
1. Žalovaný rozhodnutím ze dne 4. 5. 2010, čj. 3154/10-1200-602944, změnil dodatečný platební výměr Finančního úřadu v Pardubicích ze dne 19. 10. 2005, čj. 180985/05/248912/3009, jímž byl žalobci nově stanoven základ daně z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 2000 ve výši 4 075 000 Kč a dodatečně vyměřena daňová povinnost ve výši 648 210 Kč. Žalovaný snížil nově stanovený základ daně na částku 3 795 000 Kč a dodatečně vyměřenou daň snížil na částku 561 410 Kč.
II.
2. Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který ji rozsudkem ze dne 10. 2. 2011, čj. 31 Ca 83/2010 44, zamítl.
3. Krajský soud přitom nepřisvědčil žalobní námitce o prekluzi práva doměřit daň. V té souvislosti zejména nesouhlasil s tvrzením žalobce, podle kterého prekluzivní lhůta běžela i v průběhu řízení o kasačních stížnostech, vedených v projednávané věci před rozhodnutím žalovaného.
III.
4. Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností z důvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tedy pro nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v předcházejícím řízení.
5. Stěžovatel tvrdil, že „prekluzívní daňová lhůta není přetržena při řízení o kasační stížnosti“. Krajský soud v Hradci Králové zrušil jako nezákonná předchozí rozhodnutí žalovaného, kterému vrátil věc k dalšímu řízení. Žalovaný pak byl v souladu s právním názorem Nejvyššího správního soudu, vyjádřeným ve věci sp. zn. 2 Ans 3/2006, povinen konat, přestože brojil proti rozhodnutím krajského soudu kasačními stížnostmi. Byl-li pak žalovaný povinen pokračovat v řízení, musely běžet lhůty podle § 47 odst. 2 daňového řádu (pozn. NSS: starého daňového řádu, resp. zákona č. 337/1992 Sb.). Tyto lhůty tedy plynuly i během řízení o kasačních stížnostech a lhůta pro doměření daně v předmětné věci uplynula před tím, než nyní napadené rozhodnutí žalovaného nabylo právní moci.
IV.
6. Žalovaný se odvolal na znění rozsudku krajského soudu a navrhl zamítnutí kasační stížnosti.
V.
7. Předkládající osmý senát se při posouzení kasační stížnosti zabýval otázkou, zda se stavění běhu lhůty ve smyslu § 41 s. ř. s. za použití § 120 s. ř. s. vztahuje i na řízení o kasační stížnosti, je-li kasační stížnost podaná žalovaným správním orgánem ve věcech daní.
8. Prostým jazykovým výkladem § 41 s. ř. s. lze dovodit, že se vztahuje na všechna řízení před správními soudy, vedená podle soudního řádu správního ve věcech vymezených tímto ustanovením. Tento výklad je do jisté míry relativizován systematickým výkladem. Ustanovení § 41 s. ř. s., jako součást části třetí, hlavy I. soudního řádu správního se ve smyslu § 120 s. ř. s. užije pro řízení o kasační stížnosti pouze přiměřeně.
9. V obecném jazykovém významu je synonymem slova přiměřeně výraz vhodně. Podle čl. 41 odst. 2 Legislativních pravidel vlády, schválených usnesením vlády ze dne 19. 3. 1998, č. 188, ve znění pozdějších předpisů (dostupná na www.vlada.cz), lze slova „přiměřeně“ ve spojení s odkazem na jiné ustanovení téhož nebo jiného právního předpisu použít výjimečně a vyjadřuje volnější vztah mezi tímto ustanovením a vymezenými právními vztahy.
10. Soud by měl při výkladu právních předpisů přiřazovat pojmům jejich obvyklý jazykový smysl, neexistují-li důvody, aby postupoval jinak. Podobně Legislativní pravidla vlády, jakkoliv nepředstavují sama o sobě relevantní normativní rámec pro rozhodování soudu, mohou být výkladovým vodítkem při interpretaci právních předpisů soudem.
11. Předkládající senát proto uzavřel, že výraz „přiměřeně“ v rámci § 120 s. ř. s. odkazuje k použití relevantních ustanovení části třetí, hlavy I. soudního řádu správního vždy, když se jedná o procesní situaci odpovídající té, na níž odkazované ustanovení dopadá, jeho použití je v řízení před Nejvyšším správním soudem možné a zároveň jeho aplikace odpovídá smyslu, resp. účelu odkazované normy. Zároveň zákonodárce použitím pojmu „přiměřeně“ umožnil Nejvyššímu správnímu soudu vycházet relativně volně ze znění odkazovaného ustanovení. Vhodnost či přiměřenost jeho použití tak přikazuje Nejvyššímu správnímu soudu ctít spíše jeho smysl než přesné znění. Na druhé straně si je ovšem předkládající senát vědom toho, že tato volnost nemá a nesmí vést k účelovosti jeho nakládání s odkazovanými ustanoveními. Jinými slovy, odlišnost od výkladu odkazovaného ustanovení, který je relevantní v řízení před krajskými soudy, může být zejm. s ohledem na právní jistotu adresátů normy a vnitřní nerozpornost právního řádu i soudního řádu správního odůvodněna pouze odlišností řízení před Nejvyšším správním soudem, v jehož rámci má být ustanovení použito.
12. Úprava předcházející soudnímu řádu správnímu neznala stavění běhu lhůt, odpovídající § 41 s. ř. s. Přijetí tohoto ustanovení pak mělo změnit dosavadní praxi správního soudnictví a vyloučit situace, kdy třebas i účelové podání žaloby prakticky znemožní v některých věcech v rámci správního řízení meritorně rozhodnout (srov. Vopálka V., Mikule V., Šimůnková V., Šolín M., Soudní řád správní, komentář, Praha, C. H. Beck, 2004, str. 77 a násl.).
13. Právě z tohoto účelu § 41 s. ř. s. Nejvyšší správní soud vyšel, když odmítl možnou aplikaci § 41 s. ř. s. na řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem. Dovodil přitom, že toto řízení nemá vliv na možnost správce daně dál vést daňové řízení a v jeho rámci činit úkony. Aplikace § 41 s. ř. s. je v daném typu řízení vyloučena, protože by vedla k „nerozumným závěrům“ (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008 108, všechna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz).
14. Vedle shora popsaných důvodů existence § 41 s. ř. s. však tato norma odráží také obecnější pravidlo, podle nějž uplatnění práva před soudem a řádné vedení sporu staví běh souvisejících lhůt (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 6. 2008, čj. 8 Afs 49/2007 52, č. 2250/2011 Sb. NSS). Jakkoliv byl tedy § 41 zařazen do soudního řádu správního z důvodů svědčících spíše správním orgánům, nelze učinit prosté rovnítko mezi stavěním běhu lhůty a zájmem či prospěchem jednoho z účastníků řízení. Existují totiž situace, kdy se např. v daňových věcech mohlo jevit stavění běhu lhůty podle § 41 s. ř. s. pro žalobce nevýhodně (prekluze práva doměřit daň), ale v jiných případech rovněž v daňových věcech výhodně (lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání, lhůta pro uplatnění nároku na nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty apod.). Nejvyšší správní soud proto nemůže podle předkládajícího senátu použít při výkladu § 41 s. ř. s. některé principy, na něž se jinak ve své judikatuře odvolává (in dubio mitius apod., srov. např. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 11. 2010, čj. 5 Afs 86/2009 55, bod 35, č. 2242/2011 Sb. NSS).
15. Zdá se tedy, že nezávisle na výhodnosti zvoleného řešení pro kteréhokoliv z účastníků řízení v té které konkrétní projednávané věci je smyslem § 41 s. ř. s. stavět běh lhůt po dobu, kdy správní orgán nemůže ve věci jednat a rozhodnout z důvodu probíhajícího soudního řízení.
16. Dospěl-li k takovému závěru Nejvyšší správní soud teleologickým výkladem ve věci, na kterou jazykovým i systematickým výkladem § 41 s. ř. s. nepochybně dopadal (rozsudek čj. 5 Afs 4/2008 108), měl by tento teleologický závěr platit tím spíše ve vztahu k řízení o kasační stížnosti, kde se § 41 s. ř. s. užije pouze přiměřeně.
17. Stěžovatel v nyní posuzované věci poukázal na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 4. 2007, čj. 2 Ans 3/2006 49 (č. 1255/2007 Sb. NSS). Podle rozšířeného senátu pokud krajský soud zrušil rozhodnutí správního orgánu, je povinností tohoto orgánu pokračovat v řízení a řídit se závazným právním názorem vyjádřeným v rozsudku krajského soudu bez ohledu na to, že byla ve věci podána kasační stížnost. Nerespektuje-li správní orgán pravomocné soudní rozhodnutí, může se dle okolností jednat o nečinnost, proti níž se lze bránit žalobou (§ 79 a násl. s. ř. s.). Zamezit důsledkům zrušujícího rozhodnutí krajského soudu, tj. povinnosti správního orgánu pokračovat v řízení a vydat nové rozhodnutí, lze podle rozšířeného senátu pouze přiznáním odkladného účinku kasační stížnosti. Rozšířený senát ovšem zároveň zdůraznil výjimečnost takového procesního postupu, vyhrazenou jen ojedinělým případům.
18. Předkládající osmý senát je i v nyní posuzované věci vázán usnesením rozšířeného senátu, třebaže neřešilo přímo otázku stavění běhu lhůt ve smyslu § 41 s. ř. s. Jednoznačně však vymezilo povinnost správního orgánu pokračovat v řízení. Vazba mezi povinností správního orgánu pokračovat v řízení a neexistencí důvodu pro stavění běhu lhůty je pak zcela zřejmá.
19. Zdá se tedy, že v souladu s východisky nastavenými rozšířeným senátem, jimž ostatně odpovídal i rozsudek čj. 5 Afs 4/2008 108, není přiměřené použít ustanovení § 41 s. ř. s. na řízení o kasační stížnosti žalovaného správního orgánu poté, kdy bylo jeho rozhodnutí zrušeno krajským soudem, a správní orgán byl povinen pokračovat v řízení.
20. Předkládající senát si je vědom důsledků, které toto řešení přináší. Nelze přehlédnout, že ani rozšířený senát ve shora zmíněném usnesení nezodpověděl otázku, jak řešit konkurenci správních rozhodnutí v případě, kdy bylo rozhodnutí správního orgánu zrušeno krajským soudem, takový orgán rozhodl znovu, ale posléze jeho původní rozhodnutí „obživlo“ po zrušujícím rozsudku Nejvyššího správního soudu. Rozšířený senát pouze připustil, že se jedná o nežádoucí výsledek, který je obtížně řešitelný procesními instituty příslušných správních procesních předpisů.
21. Otázka, která vyvstala v nyní posuzované věci, přináší řadu dalších problémů. Správní orgán, který je povinen rozhodnout znovu po zrušení jeho rozhodnutí krajským soudem, tak totiž musí učinit v souladu s právním názorem krajského soudu, vyjádřeným ve zrušujícím rozhodnutí. Pokud ovšem řízení o kasační stížnosti nestaví běh lhůt ve smyslu § 41 s. ř. s., může mít v řadě případů následné zrušující rozhodnutí Nejvyššího správního soudu již jen akademický význam. Jakkoliv se totiž může právní názor krajského soudu ukázat nesprávným, již nebude existovat časový prostor k řešení toho, že správní orgán v souladu s ním musel rozhodnout.
22. Zároveň lze označit za nežádoucí stav, kdy bude jen obtížně možné předvídat použitelnost § 41 s. ř. s. na řízení o kasační stížnosti. Toto ustanovení by totiž nebylo možné použít, pokud bude napadeno zrušující rozhodnutí krajského soudu vydané v řízení o žalobě proti rozhodnutí (§ 65 a násl. s. ř. s.), ale použilo by se v případě, kdy bude napaden zamítavý rozsudek v řízení o žalobě proti rozhodnutí. I v případě zrušujícího rozsudku v řízení o žalobě proti rozhodnutí, resp. navazujícího řízení o kasační stížnosti, by se však § 41 s. ř. s. měl uplatnit, bude-li kasační stížnosti (třebas jen v ojedinělých případech) přiznán odkladný účinek.
23. Nejvyšší správní soud je přes popsané nežádoucí a snad i absurdní důsledky nastíněného řešení přesvědčen, že právě tento výklad odpovídá byť jen nepřímo souvisejícímu usnesení rozšířeného senátu a výklad, podle kterého by byly s řízením o kasační stížnosti vždy spojeny účinky ve smyslu § 41 s. ř. s., by vedl k třebas jen nepřímému popření právního názoru rozšířeného senátu i rozsudku čj. 5 Afs 4/2008 – 108.
24. Dále je však třeba uvést, že se Nejvyšší správní soud ustanovením § 41 s. ř. s. ve své rozhodovací praxi již zabýval. Např. z rozsudku čj. 5 Afs 4/2008 108 a z rozsudku č. 2250/2011 Sb. NSS nelze vyčíst přímý názor na aplikovatelnost § 41 s. ř. s. na řízení o kasační stížnosti. Takový názor, a to přímo na řízení o kasační stížnosti žalovaného po zrušujícím rozsudku krajského soudu, lze však jednoznačně vyčíst z rozsudku ze dne 14. 5. 2009, čj. 9 Afs 75/2008 46, a na něj se odvolávajícího rozsudku ze dne 12. 5. 2010, čj. 8 Afs 58/2009 65.
25. Respektování právního názoru rozšířeného senátu a argumentace soudu v rozsudku čj. 5 Afs 4/2008 108 tak směřují k popření právního názoru vyjádřeného v rozsudcích čj. 9 Afs 75/2008 46 a čj. 8 Afs 58/2009 65. Naopak respektování právních závěrů vyjádřených v obou posledně citovaných rozsudcích by vedlo k třebas nepřímému, ale faktickému popření právního názoru vyjádřeného v usnesení rozšířeného senátu, a také k popření argumentačních východisek vyjádřených v rozsudku čj. 5 Afs 4/2008 108.
26. Řešení tohoto rozporu je možné pouze jednoznačným popřením názoru vyjádřeného v rozsudcích čj. 9 Afs 75/2008 46 a čj. 8 Afs 58/2009 65, nebo modifikací právních závěrů vyjádřených v usnesení rozšířeného senátu č. 1255/2007 Sb. NSS tak, aby nečinily právní názor vyjádřený v rozsudcích čj. 9 Afs 75/2008 46 a čj. 8 Afs 58/2009 65 zjevně absurdním. Obě varianty jsou ovšem možné pouze cestou rozhodnutí rozšířeného senátu. Osmý senát proto postoupil věc podle § 17 odst. 1 s. ř. s. rozšířenému senátu.
27. Již nad rámec nutného odůvodnění předkládající senát podotýká, že stavění běhu lhůt týkajících se daní v důsledku probíhajícího řízení u správních soudů je nyní výslovně upraveno i v § 148 odst. 4 písm. a) daňového řádu (nového, resp. zákona č. 280/2009 Sb.). Nejvyšší správní soud však dosud neměl příležitost přistoupit k výkladu tohoto ustanovení.
Poučení: Proti tomuto usnesení n e j s o u opravné prostředky přípustné.
Rozšířený senát bude ve věci rozhodovat ve složení: JUDr. J. B., JUDr. J. C., JUDr. M. D., JUDr. M. M., JUDr. K. Š., JUDr. M. T. a JUDr. J. V.. Účastníci mohou namítnout podjatost těchto soudců do jednoho týdne od doručení tohoto usnesení (§ 8 odst. 1 s. ř. s.).
V Brně 30. srpna 2011
JUDr. Jan Passer
předseda senátu